Глобальные изменения в учете НМА и капвложений в НМА: обзор разъяснений Минфина

Нововведения обязательны к применению с 2024 года. Но, если организации выгодно перейти на новые стандарты раньше, это можно сделать, не дожидаясь 2024 года.

ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» утвержден Приказом Минфина РФ от 30 мая 2022 г. № 86н.

Изменения в ФСБУ 26/2020 «Капитальные вложения» утверждены Приказом Минфина РФ от 30 мая 2022 г. № 87н.

Минфин разъяснил порядок применения новых ФСБУ в Информационном сообщении от 18.07.2022 № ИС-учет-40 "Новое в бухгалтерском законодательстве: факты и комментарии"

Новые правила учета капвложений в НМА

Капвложения в НМА признаются вне зависимости от того, осуществлены они при первоначальном приобретении, создании НМА или при последующем их улучшении.

Ранее затраты на улучшение НМА нельзя было признать в составе долгосрочных инвестиций.

По новым правилам сумма фактических затрат на НМА может быть увеличена на:

1. стоимость материальных носителей и средств индивидуализации, но, затраты на поддержание их работоспособности к капвложениям отнести нельзя.
2. государственные пошлины и другие платежи на покупку, создание, улучшение НМА.

Не включаются в стоимость капвложений затраты на поддержание, обновление, восстановление, сохранение нормативных показателей НМА, в том числе сроков полезного использования.

Когда НИОКР признают капвложениями в НМА

Затраты на НИОКР подразделяются на:

•  затраты на исследования;
• затраты на разработку.

Ранее этой группировки не было. Какие именно затраты к какой категории отнести, бухгалтерия компании решает самостоятельно.

Если НМА создан компанией в результате НИОКР, признать эти затраты можно при соблюдении ряда условий:

1. НМА создан и пригоден к использованию либо компания имеет намерение завершить создание НМА и использовать его в своей деятельности.
2. Понесенные затраты обеспечат получение прибыли в будущем.
3. У компании есть все необходимое для того, чтобы завершить создание НМА и использовать его.
4. Известна и рассчитана сумма затрат, необходимых для создания НМА и доведения его до состояния, пригодного к использованию.

Отличия между ФСБУ 26/2020 и ПБУ 17/02 в части признания НМА на стадии НИОКР. Таблица

Какие затраты, связанные с НИОКР, нельзя признать капвложениями

Не все фактические затраты на НИОКР признаются капвложениями в НМА.

Если ранее в ПБУ 17/02 говорилось о том, что нельзя признать расходы на НИОКР, которые не дали положительного результата. То, теперь перечень не признаваемых затрат включен в ФСБУ 26/2020. Это расходы:

• относящиеся к стадии исследований;
• относящиеся к стадии разработок, когда еще не соблюдены условия признания в качестве капвложений;
• которые невозможно однозначно классифицировать как затраты, относящиеся к стадии исследований, или затраты, относящиеся к стадии разработок.

Перечисленные затраты учитываются в расходах того периода, в котором они были понесены. И в последующим эти затраты не могут быть восстановлены на капвложения в НМА.

В этой части почти ничего не изменилось. Ранее по ПБУ 17/02, расходы на НИОКР, признанные прочими, не могли быть признаны внеоборотными активами в последующие отчетные периоды.

Если компания создает несколько НМА

Если компания создает одновременно несколько НМА, фактические затраты должны быть между ними распределены. Способ распределения бухгалтерия определяет самостоятельно.

Расчетная стоимость

В новом ФСБУ 26/2020 появился порядок определения расчетной стоимости (ранее - не было):

• материальных носителей НМА и средств индивидуализации;
• объекта интеллектуальной собственности, созданного для заказчика, на который у компании возникают исключительные права или права использования НМА.

Расчетная стоимость определяется из фактических затрат на покупку, создание НМА. Если точно определить затраты невозможно, нужно исходить из их справедливой стоимости, чистой стоимости продажи, стоимости аналогичных ценностей.

Ранее порядок определения расчетной стоимости в ПБУ 17/02 никак не регламентировался.

Как изменится учет НМА по новому ФСБУ 14/2022

Появились новые понятия и определения

В ФСБУ 14/2022 добавлены и раскрыты несколько понятий.

Некоторые из них абсолютно новые для этого стандарта, но они традиционно используются в деловом общении. По нескольким понятиям добавлены расшифровки и описания.

а) балансовая стоимость - первоначальная (переоцененная) стоимость объекта НМА, уменьшенная на суммы накопленной амортизации и накопленного обесценения;

б) группа нематериальных активов - совокупность объектов НМА одного вида, объединенных из-за сходного характера их использования;

в) гудвил - актив, определение и признаки которого установлены Международным стандартом финансовой отчетности (IFRS) 3 «Объединения бизнесов», введенным в действие приказом Минфина от 28.12. 2015 г. № 217н. Ранее в составе НМА можно было учесть только деловую репутацию, возникшую в связи с приобретением предприятия как имущественного комплекса.

г) ликвидационная стоимость - стоимость, которую организация получила бы в случае выбытия НМА после вычета предполагаемых затрат на выбытие; при этом НМА рассматривается, как если бы он уже достиг окончания срока полезного использования и имел соответствующее состояние;

д) элементы амортизации - срок полезного использования НМА, его ликвидационная стоимость и способ начисления амортизации;

е) переоцененная стоимость - стоимость НМА после переоценки;

ж) обесценение - состояние актива, при котором его балансовая стоимость превышает сумму, которая может быть получена при использовании актива или в результате продажи.

Объекты НМА по ФСБУ 14/2022

В целом понятие и признаки объекта НМА не изменены. В новом ФСБУ 14/2022 «Нематериальные активы» всего лишь уточнены признаки НМА.

Объекты НМА по ФСБУ 14/2022 и ПБУ 14/2007. Сравнительная таблица

Примеры объектов НМА

Что исключили из НМА

Согласно новому ФСБУ 14/2022 к НМА не относятся:

• Средства индивидуализации компании, созданные собственными силами: фирменные наименования, товарные знаки, знаки обслуживания, др. Ранее все это можно было отнести к НМА. Затраты, связанные с созданием таких объектов признают в том периоде, в котором они понесены.
• Информация о покупателях (заказчиках) и иных контрагентах организации, созданная собственными силами организации. Ранее такой тип актива вообще не упоминался.
• Интеллектуальные и деловые качества персонала организации, его квалификацию и способность к труду.
• Материальные носители НМА, если организацией принято решение о их учете отдельно от НМА.
• Долгосрочные активы к продаже. Ранее они учитывались в составе НМА. С 2020 г. учитывается в соответствии с ПБУ 16/02 «Информация по прекращаемой деятельности».

Малоценные НМА – новый вид актива

ФСБУ 14/2022 предусматривает порядок учета так называемых малоценных НМА.

Ранее по ПБУ 14/2007, такие объекты не выделялись в отдельную группу и не имели своего особого порядка учета.

Малоценные НМА – это активы, характеризующиеся признаками, установленными для нематериальных активов, но имеющие незначительную стоимость за единицу.

Организация вправе сама установить лимит стоимости для отнесения актива к малоценным.

Затраты на приобретение, создание таких активов признаются в том периоде, в котором завершены капвложения в НМА. При этом организация обязана обеспечить контроль и учет. Например, на забалансовом счете.

Инвентарный объект НМА

Ранее по ПБУ 14/2007 инвентарным объектом НМА считалась совокупность прав, возникающих из одного договора, охранного документа.

В новом ФСБУ 14/2022 это понятие расширено.

Инвентарным объектом НМА признается совокупность прав на него, возникающих в соответствии с договорами либо иными документами, подтверждающими существование у организации прав на такой актив.

По большому счету, ничего не изменилось.

Правила амортизации НМА по новому ФСБУ 14/2022

Правила переоценки НМА по ФСБУ 14/2022

Объект ННМА отражаться в бухгалтерском учете по переоцененной стоимости и может быть переоценен, если есть активный рынок, который влияет на его ценность.

Переоценку НМА имеют право проводить все организации. Ранее такое право было дано только коммерческим организациям.

Для ФСБУ 14/2022 активный рынок определяется в соответствии с МСФО (IAS) 38 «Нематериальные активы», введенным в действие приказом № 217н.

Ранее понятие активного рынка не формулировалось.

Стоимость НМА подлежит регулярной переоценке таким образом, чтобы она была равна или не отличалась существенно от его справедливой стоимости на активном рынке. Ранее в ПБУ 14/2007 говорилось о текущей рыночной стоимости.

Справедливая стоимость определяется по МСФО (IFRS) 13 «Оценка справедливой стоимости».

Правила оценки объекта нематериальных активов:

Если НМА относится к группе переоцениваемых, для которых справедливая стоимость не может быть определена из-за отсутствия активного рынка, объект оценивается по первоначальной стоимости.

Если для НМА, учитываемого по переоцененной стоимости, утрачена возможность определить справедливую стоимость, балансовой стоимостью признается переоцененная стоимость на дату последней переоценки за вычетом последующей накопленной амортизации и последующего накопленного обесценения. Если появится возможность установить справедливую рыночную стоимость переоценка возобновляется, начиная с периода, в котором такая возможность восстановлена. Ранее такого правило не устанавливалось.

Переоценка проводится по мере изменения справедливой стоимости нематериальных активов. Ранее не чаще одного раза в год на конец отчетного периода. Вместе с тем разрешено принимать решение о переоценки не чаще одного раза в год (по состоянию на конец отчетного года).

Переоценка НМА проводится пропорциональным пересчетом. То есть, путем пересчета их первоначальной стоимости и накопленной амортизации так, чтобы балансовая стоимость объекта НМА после переоценки равнялась его справедливой стоимости.

Наряду с пропорциональным пересчетом первоначальной стоимости и накопленной амортизации НМА допустимым является способ, при котором сначала первоначальная стоимость НМА уменьшается на сумму амортизации, накопленной по нему на дату переоценки, а затем полученная сумма пересчитывается так, чтобы она стала равной справедливой стоимости этого объекта. Ранее разрешено было проводить переоценку только путем пересчета остаточной стоимости.

Сумму накопленной дооценки можно списывать на нераспределенную прибыль организации одним из двух способов:

• единовременно при списании переоцененного объекта нематериальных активов;
• по мере начисления амортизации по такому объекту.

Ранее был разрешен только один способ списания: единовременно при списании объекта НМА.

Переоценка НМА по ФСБУ 14/2022 и ПБУ 14/2007. Сравнительная таблица

Новые правила обесценения по ФСБУ 14/2022

Введена обязательная проверка НМА на обесценение и учет изменения их балансовой стоимости. Проверка проводится по МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов».

Уточнен состав информации, раскрываемой в отчетности

Общие требования раскрытия информации в бухгалтерской отчетности, установленные ФСБУ 26/2020, распространены на капитальные вложения в нематериальные активы.

Информацию о капвложениях в основные средства и капвложениях в НМА нужно раскрывать обособленно друг от друга.

Для капвложений в НМА предусмотрены дополнительные показатели:

• балансовая стоимость капвложений в НМА на начало и конец отчетного периода;
• затраты на выполнение НИОКР, признанные расходами отчетного периода.

Информация по созданным НМА также раскрывается обособленно.

Перечень информации о НМА, раскрываемой в бухгалтерской отчетности, конкретизирован и дополнен данными о:

1. балансовой стоимости созданных НМА на начало и конец отчетного периода, способах их оценки (по группам), сверке остатков по группам НМА в разрезе первоначальной (переоцененной) стоимости, накопленной амортизации и обесценения на начало и конец отчетного периода, их движения за отчетный период, балансовой стоимости амортизируемых и неамортизируемых созданных организацией НМА с указанием причин невозможности надежного определения срока полезного использования. Ранее информацию о НМА, созданных самой организацией, не нужно было так детально раскрывать в отчетности.
2. результате от списания НМА за отчетный период.
3. результате обесценения НМА и восстановления обесценения, включенном в расходы или доходы отчетного периода; сумме обесценения НМА, отнесенной на уменьшение переоценки; иной предусмотренной МСФО (IAS) 36 «Обесценение активов» информации. Ранее речь шла только об убытке от обесценения.
4. наименование, балансовая стоимость, оставшийся срок полезного использования и иная информация по НМА, без которой пользователи отчетности не смогут оценить финансовое положение организации или результаты ее деятельности.
5. балансовой стоимости НМА, в отношении которых имеются ограничения имущественных прав организации. Ранее - не формулировалось;
6. способах оценки НМА по группам. Ранее - не формулировалось;
7. элементах амортизации НМА и их изменениях. Ранее нужно раскрыть информацию о сроках полезного использования, способах определения амортизации и их изменениях;
8. величине затрат на создание собственными силами организации средств индивидуализации и иная информация, без которой пользователи отчетности не смогут оценить финансовое положение организации или результаты ее деятельности.

В отношении переоценки НМА нужно будет раскрыть информацию о:

• дате проведения последней переоценки;
• балансовой стоимости, которая была бы отражена в бухгалтерской отчетности при оценке их по первоначальной стоимости, на отчетную дату;
• сумме накопленной дооценки, не списанной на нераспределенную прибыль, с указанием способа такого списания. Ранее - не формулировались.

Какие еще изменения внесены в учет НМА новым ФСБУ 14/2022

ФСБУ 14/2022 уточнен ряд правил бухгалтерского учета нематериальных активов:

1. Предусмотрено перспективное отражение последствий изменения способа последующей оценки НМА, т.е. без пересчета данных за предыдущие периоды.
2. Перечень случаев выбытия НМА и его неспособности приносить экономические выгоды в будущем дополнен такими случаями, как:

• выбытие материального носителя (вещи), средства индивидуализации, признанных объектом НМА, в связи с утратой, стихийным бедствием, пожаром, аварией и другими ЧС;
• прекращение организацией деятельности, в которой использовался НМА;
• невозможность использования НМА, в том числе в связи с истечением срока действия специального разрешения, лицензии;
• передача в некоммерческую организацию.

С какого момента применять ФСБУ 14/2022 и новую редакцию ФСБУ 26/2020

Организации обязаны начать применять ФСБУ 14/2022 и новации ФСБУ 26/2020 с бухгалтерской отчетности за 2024 г.

Вместе с тем организации вправе принять решение о досрочном применении ФСБУ 14/2022 и новой редакцией ФСБУ 26/2020.

Как перейти на ФСБУ 14/2022 и новую редакцию ФСБУ 26/2020

Для облегчения перехода на новый порядок учета НМА в бухгалтерской отчетности организации, начиная с которой применяются ФСБУ 14/2022 и изменения в ФСБУ 26/2020, допускается не пересчитывать сравнительные показатели за периоды, предшествующие отчетному.

В этом случае:

1. В отношении объектов учета, которые в соответствии с ФСБУ 14/2022 должны быть НМА и учитывались в составе НМА, бухгалтерия должна на начало отчетного периода определить оставшийся срок полезного использования и ликвидационную стоимость по ФСБУ 14/2022. Корректировки отражаются в бухгалтерском учете как изменения оценочных значений. Балансовую стоимость таких НМА на начало отчетного периода корректировать не нужно.
2. По объектам, которые, согласно нововведениям, должны быть признаны как капвложения в НМА и ранее учитывались в этом качестве, корректировать балансовую стоимость на начало отчетного периода не нужно.
3. Объекты, которые по ФСБУ 14/2022 должны быть признаны как НМА, но учитывались в составе других активов, бухгалтерия должна на начало отчетного периода:

• переклассифицировать их в НМА,
• признать в качестве первоначальной стоимости балансовую на момент переклассификации;
• определить оставшийся срок полезного использования;
• определить способ начисления амортизации и ликвидационную стоимость НМА в соответствии с ФСБУ 14/2022;
• суммы погашения стоимости НМА отразить в бухучете как изменения оценочных значений;

     4. По объектам, которые должны быть признаны капвложениями в НМА, но учитывались как иные активы,   бухгалтерия должна на начало отчетного периода переклассифицировать их в капвложения в НМА, признать в качестве их балансовой стоимости балансовую стоимость учтенного объекта на момент его переклассификации;

     5. По объектам, которые учитывались в составе НМА и капвложений в НМА, но в соответствии с ФСБУ 14/2022 и новой редакцией ФСБУ 26/2020 таковыми не являются, бухгалтерия должна на начало отчетного периода списать их балансовую стоимость единовременно на нераспределенную прибыль организации, за исключением случаев переклассификации в другой вид активов.

Сведем все правила перехода в одну таблицу.

Переход на ФСБУ 14/2022 и новую редакцию ФСБУ 26/2020. Таблица

Подпишись на рассылку