Прибыльный аванс: как найти баланс?

Напомним, в качестве антикризисной поддержки бизнеса с 1 января 2009 года ставка налога на прибыль организаций снижена с 24 до 20% за счет федеральной части налога, которая уменьшилась с 6,5 до 2%. При этом максимальная ставка налога, подлежащего зачислению в бюджеты субъектов Российской Федерации, выросла с 17,5 до 18%.

Компании также получили возможность перейти в IV квартале 2008 года на исчисление ежемесячных авансовых платежей, исходя из фактически полученной прибыли. Однако, поскольку указанная норма была принята и вступила в силу в очень сжатые сроки, лишь незначительное количество организаций смогло воспользоваться предоставленным правом. События начала 2009 года показали, что многие компании оценили выгоды нового порядка и перешли на уплату авансовых платежей, исходя из фактически полученной прибыли.

Несмотря на то, что организации уже перечислили авансы за I квартал 2009 года, вопрос порядка уплаты ежемесячных платежей за этот период не утратил актуальности для налоговых специалистов российских компаний. Ведь фискальные органы будут проводить проверки по уплаченным налогам, и бизнесу придется обосновать суммы погашенных обязательств перед бюджетом.

Сколько платить в процентах?

Порядок расчета сумм авансовых платежей по налогу на прибыль организаций в I квартале 2009 года ФНС России разъяснила в своем письме от 19 января 2009 г. № ШС–22-3/33. Так, налоговики указали, что размер ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в I квартале 2009 года, принимается равной сумме авансового платежа, которую налогоплательщик должен был уплатить в IV квартале 2008 года. В свою очередь размер последнего равен одной трети разницы между суммами авансового платежа по итогам девяти месяцев и первого полугодия 2008 года.

Основной акцент в письме сделан на том, что в I квартале 2009 года компании должны ежемесячно вносить в бюджет аванс по налогу на прибыль, равный ежемесячному авансовому платежу, отраженному по строкам 290–310 Листа 02 декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев 2008 года, рассчитанному по ставке, действовавшей в 2008 году. Это означает, что пересчет указанных сумм по новой ставке в 20% законодательством не предусмотрен.

Такая позиция налоговых органов вызвала жаркие дискуссии в профессиональных кругах. Ведь получается, что главная антикризисная мера, объявленная премьер-министром, – снижение ставки по налогу на прибыль с 24 до 20% – в первом квартале 2009 года не работает (1). Однако ФНС в письме от 12 февраля 2009 г. № 3-2-09/55 указала на необоснованность этого вывода.

Чтобы окончательно разобраться в данном вопросе, обратимся к статье 286 НК РФ, которая предусматривает два способа уплаты ежемесячных авансовых платежей: на основе либо прибыли за предыдущий квартал, либо фактически полученной прибыли за предшествующий месяц. Разъяснения ФНС, приведенные в письме от 19 января 2009 г. № ШС–22-3/33, относятся только к тем организациям, которые уплачивают налог на прибыль ежемесячными авансовыми платежами, рассчитанными, исходя из финансового результата предыдущего квартала. Главные налоговые инспекторы ссылаются на стандартный порядок определения сумм ежемесячных авансовых платежей, установленный статьей 286 НК РФ для данного способа уплаты налога на прибыль. Так, размер ежемесячного авансового платежа, подлежащего уплате в I квартале, принимается равной сумме ежемесячного авансового платежа, которую налогоплательщик должен был уплатить в IV квартале предыдущего года. Получается, что даже в случае, если ставка налога изменилась, пересчитать ежемесячный аванс не представляется возможным. Но по итогам I квартала 2009 года сумма налога на прибыль определяется, исходя из ставки 20%.

Организации, успевшие до 31 декабря 2008 года сообщить о переходе с 1 января 2009 года на уплату авансовых платежей по фактической прибыли, 28 февраля отчитались перед бюджетом за январь по ставке 20%.

ФНС докладывает: федеральный бюджет похудел

Поступления налога на прибыль в федеральный бюджет в январе-марте 2009 года составили 95 млрд рублей. По сравнению с январем-мартом 2008 года поступления снизились в 1,8 раза.

Основным фактором, повлиявшим на снижение поступлений налога на прибыль организаций в бюджет, является снижение сальдированного финансового результата предприятий в целом по экономике. По данным Росстата, начиная с декабря 2008 года, сальдированный финансовый результат предприятий в целом по экономике имеет отрицательное значение. В декабре 2008 года он составил минус 581,3 млрд рублей против +1 201,8 млрд рублей в декабре 2007 года. В январе 2009 года минус 184 млрд рублей против +438 млрд рублей в январе 2008 года.

Кроме того, начиная с января 2009 года, снизились поступления по налогоплательщикам, уплачивающим налог на прибыль организаций ежемесячно, исходя из фактически полученной прибыли, в связи с понижением с 2009 года ставки налога, зачисляемого в федеральный бюджет, с 6,5 до 2%.

Когда прибыль тает на глазах

Но как компаниям выбрать оптимальный способ исчисления и уплаты авансовых платежей по налогу на прибыль в условиях кризиса и общей тенденции к снижению прибыли?

В условиях стабильной экономики организации осуществляют налоговое планирование своего бизнеса таким образом, что основная сумма прибыли приходится на последний квартал года. При таком раскладе расчет авансовых платежей по налогу на прибыль на основе предыдущего квартала наиболее выгоден налогоплательщикам, ведь прибыль IV квартала никак не влияет на величину ежемесячных авансовых платежей I квартала следующего года. В отдельных случаях подобное налоговое планирование приводило к ситуации, когда организация не имела прибыли в течение трех кварталов, а вся прибыль формировалась по итогам последнего квартала. В результате она могла практически не уплачивать ежемесячные авансовые платежи в течение года.

Однако именно от такого налогового планирования и расчета авансовых платежей на основе прибыли предыдущего квартала пострадало большинство российских организаций в связи с общей тенденцией снижения прибыли с середины 2008 года. Компании вынуждены были отвлекать столь необходимые им в условиях кризиса денежные средства на уплату авансовых платежей, которые в будущем они востребовали к зачету или возврату. В связи с тем, что превышение авансовых платежей над фактической прибылью стало носить массовый характер, Федеральным законом от 26 ноября 2008 г. № 224-ФЗ для организаций была предусмотрена возможность перехода на уплату налога ежемесячно по фактической прибыли. Предприятиям со значительными колебаниями налоговой базы выгоднее выплачивать ежемесячные авансы, рассчитанные, исходя из прибыли, фактически полученной в этом месяце, а не на основе финансового результата предыдущего квартала.

В связи с тем, что о продолжительности экономического кризиса судить пока сложно, организациям, которые столкнулись с финансовыми трудностями, но не решились написать заявление о переходе на уплату авансовых платежей по фактической прибыли в 2009 году, стоит задуматься о такой возможности в следующем году.

Эксперты о цветочках и ягодках

Падение сборов налога на прибыль многие эксперты объясняют девальвацией рубля и уменьшением импорта, а как следствие – падением эффективности большинства торговых предприятий. Кроме того, многие компании могли задержать выплаты из-за отсутствия средств, поэтому не исключено, что показатель сбора увеличится, когда бизнес начнет доплачивать налоги со штрафными санкциями.

В то же время эксперты отмечают, что в первом квартале 2009 года в основном уплачивались налоги с доходов, полученных в прошлом году, первые девять месяцев которого были вполне благополучны. О влиянии кризиса на бюджетные поступления в полной мере можно будет судить не раньше мая.

Наглядная демонстрация

Для большей наглядности сравним суммы налога, которые нужно платить фирмам при использовании того или иного способа расчета авансовых платежей на конкретном примере.


Итак, ООО «АВС» является плательщиком налога на прибыль и рассчитывает ежемесячные авансовые платежи на основе прибыли предыдущего квартала.

Согласно декларации за 9 месяцев 2008 года организация должна уплачивать в течение IV отчетного периода 2008 года ежемесячные платежи по налогу на прибыль по срокам не позднее:

28 октября 2008 г. – 100 тыс. руб.;

28 ноября 2008 г. – 100 тыс. руб.;

28 декабря 2008 г. – 100 тыс. руб.

По итогам IV квартала 2008 года ООО «АВС» получило убыток. Как следствие, в годовой отчетности организация отразила задолженность бюджета по налогу на прибыль за 2008 год. В соответствии с пунктом 4 статьи 78 НК РФ компания направила в налоговый орган заявление о зачете или возврате переплаты по налогу.

Суммы ежемесячных авансовых платежей, подлежащих уплате в I квартале 2009 года, ООО «АВС» исчислило на основании данных декларации по налогу на прибыль за 9 месяцев предыдущего года. В результате в течение I квартала 2009 года организация ежемесячно уплачивала в бюджет аванс в размере:

28 января 2009 г. – 100 тыс. руб.;

28 февраля 2009 г. – 100 тыс. руб.;


28 марта 2009 г. – 100 тыс. руб.

В январе и феврале 2009 года компания также терпела убытки, а сумма фактически полученной прибыли за март составила 80 тыс. руб. Следовательно, обязательство перед бюджетом за I квартал 2009 года равно 16 тыс. руб. (80 тыс. руб. х 20%). Таким образом, и по итогам первых трех месяцев 2009 года у ООО «АВС» образовалась переплата по налогу на прибыль в размере 284 тыс. руб. (3 * 100 тыс. руб. – 16 тыс. руб.), что было отражено в декларации за I квартал. Компания вправе направить в налоговый орган заявление о зачете или возврате переплаты налога на прибыль в I квартале 2009 года.

Теперь предположим, что в IV квартале 2008 года ООО «АВС» перешла на уплату налога по фактической прибыли, начиная с ноября 2008 года. Того же порядка организация стала придерживаться и в 2009 году.

В соответствии с пунктом 8 статьи 274 НК РФ в случае, если в отчетном (налоговом) периоде компания получила убыток, то налоговая база за этот период признается равной нулю. ООО «АВС» в каждом месяце IV квартала 2008 года терпело убытки, а значит, уплачивало в бюджет авансы по налогу на прибыль в размере:

28 октября 2008 г. – 100 тыс. руб.;


28 ноября 2008 г. – 0 руб.;

28 декабря 2008 г. – 0 руб.

Таким образом, в результате перехода компании в ноябре к уплате ежемесячных авансов, исходя из фактической прибыли за предыдущий месяц, сократились суммы переплаты в бюджет.

Как известно, налоговые декларации по итогам налогового периода (календарного года) организации сдают инспекторам не позднее 28 марта года следующего за истекшим налоговым периодом (п. 4 ст. 289 НК РФ). Следовательно, налогоплательщики, исчисляющие ежемесячные авансовые платежи, исходя из фактически полученной прибыли, не платят авансовый платеж в срок до 28 января нового налогового периода. Ведь иначе им пришлось бы рассчитывать прибыль за предыдущий налоговый период раньше срока, установленного законом.

В результате перехода на расчет ежемесячных платежей по фактической прибыли авансы в феврале и марте 2009 года равны нулю и переплаты налога в 2009 году не образуется.

Из примера очевидно, что воспользоваться правом перехода на уплату налога по фактической прибыли целесообразно тем организациям, прибыли которых отличаются значительной волатильностью. Также данный способ выгоден компаниям, которые к концу года прогнозируют убытки, в результате чего величина их авансов, рассчитанных, исходя из фактической прибыли, меньше суммы платежей, исчисленных по общему порядку.

Групповая выгода

Российским организациям, имеющим обособленные подразделения, следует также принять во внимание письмо Минфина от 23 января 2009 г. № 03-01-11/1-09. В нем финансисты уточняют, что в связи с коррективами статьи 284 Налогового кодекса с 1 января 2009 года отечественные компании уплачивают в федеральный бюджет по месту своего нахождения (без распределения по обособленным подразделениям) сумму налога, исчисленную по налоговой ставке в размере 2%, а не 6,5% как было раньше.

Налог на прибыль, подлежащий уплате в бюджеты субъектов Российской Федерации, необходимо распределять между бюджетами, на территории которых расположены обособленные подразделения налогоплательщика. Делать это следует в порядке, установленном статьей 288 Налогового кодекса. При этом с 1 января 2009 года указанная сумма рассчитывается по ставке, максимальная величина которой не превышает 18%.

(1) «Ведомости» № 25 (2295) от 12 февраля 2009 г. «Ставка бита».

Татьяна Сафонова, менеджер налогового отдела компании КПМГ