Безопасная оптимизация

Тонкая грань

На семинаре, посвященном налоговому планированию на отдельных предприятиях и в группах компаний (холдингах), активно обсуждалась проблема признания схем оптимизации уклонением от уплаты налогов. Как выразилась Эльвира Сайфулловна Митюкова, «...даже легальные методы налоговой оптимизации могут привести к получению необоснованной налоговой выгоды». Такой вывод следует из постановления Пленума ВАС РФ от 12 октября 2006 г. № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Анализ данного документа лектор начал с рассмотрения самого понятия «налоговая выгода». Был затронут вопрос и о том, с какого момента она становится, по мнению судей, необоснованной.

В соответствии с постановлением № 53 налоговая выгода определяется как:

• уменьшение налоговой базы;
• получение налогового вычета;
• получение налоговой льготы;
• применение более низкой налоговой ставки;
• получение права на возврат (зачет) или возмещение налога из бюджета.

Все это — типичные операции, которые являются составной частью налогового учета каждой организации. В какой же момент они становятся опасными? Из остановления № 53 следует, что налоговая выгода является необоснованной в случаях, если:

• искажается экономический смысл операций;
• отсутствует их деловая цель (например, операция направлена только на снижение налоговой базы);
• предпринимательская деятельность является фиктивной. В частности, отсутствуют материальные ресурсы, персонал, основные средства, экономически необходимые для производства товаров, выполнения работ или оказания услуг.

Основные признаки получения налоговой выгоды таковы:

• создание организации незадолго до совершения хозяйственной операции;
• взаимозависимость участников сделок;
• неритмичный характер хозяйственных операций;
• нарушение налогового законодательства в прошлом;
• разовый характер операции;
• несовпадение фактического и юридического адресов;
• осуществление расчетов с использованием одного банка;
• осуществление транзитных платежей между участниками взаимосвязанных хозяйственных операций;
• использование посредников.

Перечисленные обстоятельства сами по себе не свидетельствуют о получении необоснованной налоговой выгоды. Ведь в разные промежутки времени на предприятии возникать такие явления, как взаимозависимость, использование заемных средств, осуществление расчетов с использованием одного банка. Данные обстоятельства не могут служить основанием для признания налоговой выгоды необоснованной, если они не повлекли за собой неисполнение каких-либо налоговых обязанностей (постановление Президиума ВАС РФ от 24 октября 2006 г. № 5801/06).

Однако если данные обстоятельства отражают не реальность операции, а их фикцию, направленную только на снижение налогов, и при этом отсутствует деловая цель сделки, они могут быть квалифицированы инспекторами как получение необоснованной налоговой выгоды.

На практике

В качестве примера Эльвира Сайфулловна рассмотрела схему, связанную с аутсорсингом персонала — два-три года назад ее стали активно применять многие российские компании.

В рамках данной схемы используется дополнительная фирма, переведенная на упрощенную систему налогообложения. В ее штате числится часть работников предприятия, но при этом среднесписочная численность персонала «упрощенца» не превышает ста человек. Между компаниями заключаются договоры аутсорсинга, аутстаффинга, предоставления или аренды персонала.

Данная схема позволяет экономить на ЕСН, так как фирмы, применяющие упрощенную систему, этот налог не платят (п. 2 ст. 346.11 Налогового кодекса РФ).

Очевидна экономия и по налогу на прибыль. Ведь плату за услуги по предоставлению персонала «бывший» работодатель учитывает в составе расходов, уменьшающих налогооблагаемую прибыль (ставка 24%). Такое право ему дает подпункт 19 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса РФ. «Упрощенец» же включает полученные средства в состав доходов, облагаемых налогами по меньшим ставкам — 6% или 15%. В последнем случае он также может отразить в составе расходов выданную работникам заработную плату и пенсионные взносы, уплаченные с нее в бюджет.

Тем не менее, данная схема преследуется инспекторами и переквалифицируется ими в недействительную сделку с начислением всех налогов.

Основным признаком получения необоснованной налоговой выгоды является снижение налогов при взаимозависимости компаний согласно нормам статьи 20 Налогового кодекса РФ. Однако даже если между организациями не прослеживается явной связи, инспекторы квалифицируют указанную схему как уклонение от обязанностей налогоплательщика. Тем более что зачастую фирмы не нанимают в штат «упрощенца» новый персонал, а переводят в нее ранее принятых на работу сотрудников из компании, уплачивающей налог на прибыль. Еще одно отягчающее вину обстоятельство — когда «упрощенец» работает только с основным предприятием.

Кроме того, зачастую сами слова «аренда персонала», «аутстаффинг», «аутсорсинг» расцениваются налоговыми инспекторам как признаки уклонения от налогов. Поэтому договоры, связанные с арендой сотрудников, налоговики могут посчитать незаконными. Ведь предметом таких сделок являются физические лица, которые неправомерно сдаются в аренду подобно вещам. Именно так трактуется ситуация во многочисленных документах, изданных судами — например, в постановлениях ФАС Уральского округа от 13 ноября 2007 г. № Ф09-9256/07-С2, № А60-1108/07, Западно-Сибирского округа от 23 января 2007 г. № Ф04-8833/2006(29967-А46-27), от 10 июля 2006 г. № Ф04-3725/2005(23668-А46-26), Арбитражного суда Тверской области от 18 мая 2006 г. № А66-1863/2006.

Если же компания работает с персоналом как отдельная бизнес-единица — набирает новых работников, оказывает услуги не только основному предприятию, но и сторонним организациям, рекламирует свою деятельность, располагает отдельным офисом и правильно оформляет трудовые взаимоотношения с работниками — у нее есть все шансы отстоять свою правоту в суде. Свидетельствуют об этом постановления ФАС Северо-Западного округа от 28 сентября 2007 г. № А42-197/2007, от 1 октября 2007 г. № А66-1148/2007 и др.

Эльвира Митюкова