Пополняем «банк кадров»

Работодатель — юридическое лицо вправе заключить с соискателем работы ученический договор на профессиональное обучение. А с работником, который уже состоит в штате организации, — ученический договор на профессиональное обучение или переобучение без отрыва или с отрывом от работы (ст. 198 ТК РФ).

При этом ученический договор является самостоятельным видом договора, который регулируется Трудовым кодексом (ст. 1, 56, 198 ТК РФ).

Ученический договор заключается на срок, необходимый для обучения данной профессии, специальности, квалификации (ст. 200 ТК РФ). При этом время ученичества в течение недели не должно превышать норму рабочего времени, которая установлена для работников в зависимости от их возраста, профессии или специальности при выполнении соответствующих работ.

Отметим, что выполнение работ (оказание услуг) не является предметом ученического договора. В связи с этим он не может рассматриваться как трудовой договор, так как не соответствует его критериям.

Обучить и оплатить!

По ученическому договору работодатель может осуществлять разные типы выплат. При этом должны выполняться следующие требования:

• работа, которую выполняет ученик на практических занятиях в период действия ученического договора, оплачивается по установленным расценкам;
• ученикам в период ученичества выплачивается стипендия. Ее размер определяется ученическим договором и зависит от получаемой профессии, специальности, квалификации, но не может быть ниже установленного федеральным законом минимального размера оплаты труда (ст. 204 ТК РФ);
• компенсационные выплаты, которые производит работодатель в пользу работника-ученика, не облагаются «зарплатными» налогами.

Рассмотрим, какие налоги необходимо платить с суммы выплаченной стипендии по ученическому договору.

Платить ли налоги?

ЕСН. Объектом налогообложения по ЕСН для налогоплательщиков-организаций признаются выплаты и иные вознаграждения, начисляемые в пользу физических лиц по трудовым и гражданско-правовым договорам, предметом которых является выполнение работ, оказание услуг (за исключением вознаграждений, выплачиваемых индивидуальным предпринимателям), а также по авторским договорам (п. 1 ст. 236 НК РФ).

Выплата же стипендии осуществляется не по трудовым и гражданско-правовым договорам на выполнение работ и оказание услуг, а по ученическим договорам. В связи с этим стипендии сотрудникам и лицам, не работающим в организации, не облагаются ЕСН на основании пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса. Такую позицию высказывают финансисты в письме Минфина России от 17 августа 2007 г. № 03-04-06-01/294.

НС и ПЗ. Напомним, что обязательному страхованию от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний (НС и ПЗ) подлежат физические лица, которые выполняют работу по трудовому договору (контракту).

При этом страховые взносы не начисляются на выплаты, определенные постановлением Правительства Российской Федерации от 7 июля 1999 г. № 765 «О Перечне выплат, на которые не начисляются страховые взносы в Фонд социального страхования Российской Федерации». Согласно пункту 2 указанного Перечня, на социальные выплаты НС и ПЗ не начисляются.

При этом на стипендию, которая выплачивается ученику-работнику организации, заключившему ученический договор на переобучение без отрыва от работы, страховые взносы на обязательное страхование не начисляются. На вознаграждения, выплачиваемые по ученическим договорам соискателям, страховые взносы на обязательное социальное страхование от НС и ПЗ начисляются, в случае если их уплата предусмотрена этим договором (письмо ФСС России от 11 июня 2003 г. № 02-18/05-3937).

Расчеты с Пенсионным фондом России. Объектом обложения страховыми взносами и базой для начисления страховых взносов являются объект налогообложения и налоговая база по ЕСН, установленные главой 24 Налогового кодекса (п. 2 ст. 10 Федерального закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ). Соответственно стипендия не признается объектом налогообложения по страховым взносам на обязательное пенсионное страхование, так как не облагается ЕСН.

НДФЛ. При определении налоговой базы по НДФЛ учитываются все доходы налогоплательщика, полученные им как в денежной, так и в натуральной формах, или право на распоряжение которыми у него возникло на основании пункта 1 статьи 210 Налогового кодекса.

Так, стипендии, выплаченные организацией в соответствии с ученическим договором, подлежат обложению НДФЛ в общеустановленном порядке (письмо Минфина России № 03-04-06-01/294, письмо УФНС России по городу Москве от 7 марта 2007 г. № 28-11/021233).

Налог на прибыль

Расходы на выплату стипендий для «штатников» учитываются в целях налогообложения прибыли. Они учитываются в составе прочих расходов, связанных с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Если же ученический договор заключается с соискателем, то возможность учета «ученических» затрат в составе расходов в целях налогообложения прибыли будет зависеть от того, примут ли его в штат организации. Иными словами, в случае отказа соискателю в приеме на работу такие расходы могут быть признаны экономически неоправданными, и их нельзя учесть в целях налогообложения прибыли (письмо Минфина России от 13 февраля 2007 г. № 03-03-06/1/77).

Однако при приеме соискателя на работу расходы на выплату стипендии уменьшат налогооблагаемую базу по налогу на прибыль как прочие расходы, связанные с производством и реализацией (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК РФ).

Бухгалтерский учет

Расходы в виде стипендии и других выплат, начисленных работнику-ученику, признаются расходами по обычным видам деятельности (п. 2, 5 Положения по бухгалтерскому учету «Расходы организации» ПБУ 10/99, утвержденного приказом Минфина России от 6 мая 1999 г. № 33н).

В бухгалтерском учете для обобщения информации о расчетах с работниками организации по оплате труда (по всем видам оплаты труда, премиям, пособиям и т. п.) предназначен счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Таким образом, при начислении, к примеру, стипендии работнику, который обучается новой профессии по ученическому договору, нужно сделать проводку:
Дебет 20     Кредит 70.

О. Попова, налоговый консультант