НМА для «упрощенца»
08.05.2008 распечататьНематериальные активы стали уже обыденной частью современного бизнеса, в том числе и для многих небольших компаний, имеющих право применять упрощенную систему налогообложения. Согласно законодательству, «упрощенцы» не освобождены от ведения бухгалтерского учета «нематериалки».
Для начала рассмотрим само понятие «нематериальный актив». К нематериальным активам относят:
- исключительные права на объекты интеллектуальной собственности (изобретения, компьютерное программное обеспечение, товарные знаки и т. п.), которые используются в производственной деятельности более одного года;
- организационные расходы, то есть затраты, связанные с образованием юридического лица (оплата консультационных, рекламных, юридических услуг; расходы по подготовке документации и другие расходы, понесенные до момента государственной регистрации организации), признанные в соответствии с учредительными документами вкладом учредителей в уставный капитал;
- деловую репутацию организации, то есть разницу между ценой, по которой фирма могла бы быть продана, и балансовой стоимостью всех ее активов и обязательств.
Нематериальный актив не имеет материально-вещественной структуры, но вы должны иметь документ, подтверждающий исключительное право вашей фирмы на этот актив.
Примеры нематериальных активов и подтверждающие их принадлежность организации документы представлены в таблице 1.
Таблица 1. Как подтвердить существование НМА и право на него
| Вид нематериального актива (НМА) | Документ, подтверждающий существование НМА и право вашей организации на него |
|---|---|
| Исключительное право на изобретение, промышленный образец, полезную модель | Патент, выданный Роспатентом (если НМА создан в вашей организации). Договор уступки патента, зарегистрированный в Роспатенте, и исключительная лицензия (если ваша организация приобрела исключительные права на данный НМА) |
| Исключительное авторское право на программу для ЭВМ, базу данных | Акт ввода НМА в эксплуатацию или свидетельство о регистрации права на данный НМА, получаемое в добровольном порядке в Роспатенте (если НМА создан в вашей организации). Договор уступки права, зарегистрированный в Российском агентстве по правовой охране программ для ЭВМ, исключительная лицензия и акт приемки-передачи НМА (если ваша организация приобрела исключительные права на данный НМА) |
| Имущественное право на топологию интегральной микросхемы | Свидетельство о регистрации права, выданное Роспатентом (если НМА создан в вашей организации). Договор уступки права, зарегистрированный в Российском агентстве по правовой охране программ для ЭВМ, исключительная лицензия и акт приемки-передачи НМА (если ваша организация приобрела имущественное право на данный НМА) |
| Исключительное право на товарный знак, знак обслуживания, наименование места происхождения товаров | Свидетельство, выданное Роспатентом (если НМА создан в вашей организации). Договор уступки права, зарегистрированный в Российском агентстве по правовой охране программ для ЭВМ, и исключительная лицензия (если ваша организация приобрела исключительные права на данный НМА) |
| Исключительное право на селекционные достижения | Патент, выданный Государственной комиссией РФ по испытанию и охране селекционных достижений (если НМА создан в вашей организации). Договор уступки права, зарегистрированный в Российском агентстве по правовой охране программ для ЭВМ, и исключительная лицензия (если ваша организация приобрела исключительные права на данный НМА) |
| Деловая репутация организации | Договор продажи предприятия, зарегистрированный в Российском агентстве по правовой охране программ для ЭВМ, передаточный акт, акт инвентаризации, передаточный баланс, заключение аудитора о составе и стоимости имущества |
| Организационные расходы | Учредительные документы организации, а также копии первичных документов, представленные учредителями и подтверждающие произведенные расходы |
«Появление» НМА
НМА могут как приобретаться, так и создаваться непосредственно в организации.
Нематериальный актив, приобретенный за плату, учитывают на балансе по первоначальной стоимости, которая включает в себя все фактические расходы на приобретение.
Такими расходами, например, могут быть суммы, уплаченные правообладателю по договору передачи (уступки) прав, консультационные услуги, регистрационные сборы, невозмещаемые налоги, вознаграждение, уплаченное посреднику и т. п.
Практически каждая фирма использует в своей работе компьютерные программы. В подавляющем большинстве случаев исключительное авторское право на компьютерную программу остается у компании-разработчика, а организация приобретает лишь право пользования этой программой. Такая ситуация, в частности, имеет место, когда фирма использует программу автоматизации бухгалтерского учета (например, «1С:Бухгалтерия», «Парус» и т. п.) или информационную компьютерную систему (например, «КонсультантПлюс», «Гарант» и т. п.). В подобной ситуации нематериальные активы, полученные в пользование, нужно учитывать на забалансовом счете в оценке, принятой в договоре (п. 26 ПБУ 14/2000). Для этого можно использовать, например, забалансовый счет 002 «Товарно-материальные ценности, принятые на ответственное хранение».
Все перечисленные затраты сначала учитываются по дебету счета 08 «Вложения во внеоборотные активы»:
Дебет 08 Кредит 60 (76...)
— учтены затраты, непосредственно связанные с приобретением нематериального актива.
Поскольку «упрощенцы» не являются плательщиками НДС, то входной налог учитывается в стоимости приобретенного имущества (подп. 3 п. 2 ст. 170 НК РФ):
Дебет 08 Кредит 60 (76...)
— учтен НДС по затратам, непосредственно связанным с приобретением нематериального актива.
При принятии НМА к бухгалтерскому учету делается проводка:
Дебет 04 Кредит 08
— нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету.
Нематериальные активы приходуют на основании акта приемки-передачи. На каждый объект заводится инвентарная карточка учета НМА.
Если нематериальный актив был создан непосредственно в самой организации, то его первоначальная стоимость представляет собой сумму всех затрат, связанных с его созданием и регистрацией. Рассмотрим такой способ создания НМА на примере.
На примере:
Фирма «Текстиль-Холдинг» разработала новый способ получения высокопрочной ткани. Сотрудники предприятия разработали техническую документацию, изготовили и испытали образец новой ткани.
Заработная плата сотрудников, подготовивших разработку, начисленная за время выполнения этих работ, составила 10 000 руб. Сумма начисленных взносов на обязательное пенсионное страхование — 1400 руб., сумма взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний — 30 руб.
«Текстиль-Холдинг» направил в Роспатент заявку на получение патента на это изобретение. Предприятие заплатило пошлину за регистрацию патента в сумме 1150 руб. и сбор за экспертизу изобретения в Федеральном институте промышленной собственности в сумме 5000 руб. Предприятие получило в Роспатенте патент на изобретение «Способ получения высокопрочной ткани» сроком на 20 лет.
Бухгалтер «Текстиль-Холдинга» сделал проводки:
Дебет 08 Кредит 70 — 10 000 руб.
— начислена заработная плата сотрудникам, участвовавшим в создании нематериального актива;
Дебет 08 Кредит 69 субсчет «Расчеты по ОПС»
— 1430 руб. (1400 + 30) — начислены взносы на обязательное пенсионное страхование и сумма взносов на обязательное страхование от несчастных случаев на производстве и профзаболеваний;
Дебет 08 Кредит 76
— 5000 руб. — учтены затраты по оплате экспертизы изобретения в Федеральном институте промышленной собственности;
Дебет 08 Кредит 76
— 1150 руб. — учтены затраты по оплате пошлины за рассмотрение заявки в Роспатенте;
Дебет 04 Кредит 08
— 17 580 руб. (10 000 + 1430 + 5000 + 1150) — нематериальный актив принят к бухгалтерскому учету (после получения патента).
Амортизация нематериальных активов
Амортизация по НМА начисляется ежемесячно начиная с месяца, следующего за месяцем, когда актив принят к бухгалтерскому учету. И прекращается с 1-го числа месяца, следующего за месяцем, когда нематериальный актив полностью самортизирован или списан с баланса организации.
Существует две схемы начисления амортизации нематериальных активов: с использованием счета 05 «Амортизация нематериальных активов» и без использования этого счета.
При использовании первой схемы начисление амортизации в бухгалтерском учете отражается проводкой:
Дебет 20 (44...) Кредит 05
— начислена амортизация нематериальных активов.
Такая схема дает возможность лучше проследить «историю» нематериального актива.
При отказе от использования счета сумма начисленной амортизации относится непосредственно в кредит счета 04 «Нематериальные активы»:
Дебет 20 (44...) Кредит 04
— начислена амортизация нематериальных активов.
Обе схемы дают одинаковый результат. Выбор схемы законодательно предоставлен самим организациям. Причем выбор схемы можно осуществлять и для каждой однородной грумы НМА (если в организации существует подобное разделение). Выбранная схема начисления амортизации должна применяться в течение всего срока полезного использования нематериального актива и должна быть обязательно указана в учетной политике организации.
Амортизация по организационным расходам и деловой репутации организации начисляется без использования счета 05 «Амортизация нематериальных активов».
Существует три способа начисления амортизации нематериальных активов:
- линейный;
- уменьшаемого остатка;
- списания стоимости пропорционально объему продукции (работ, услуг).
Фирма может использовать любой из этих способов. Выбранный способ должен быть указан в учетной политике.
Выбранный способ начисления амортизации определяется на основании документов, подтверждающих права на данный нематериальный актив, и применяется в течение всего срока полезного использования НМА.
Нюансы начисления амортизации по нематериальным активам рассмотрены в бераторе «УСН на практике».
Прощание «навсегда» или «на время»
Выбытие нематериального актива. Фирма может в соответствии с лицензионным договором уступить (продать) другой организации исключительные права на нематериальный актив или внести его как вклад в уставный капитал другой компании.
В таких случаях использование выбывшего нематериального актива прекращается и его стоимость списывается с баланса.
Если амортизационные отчисления по данному нематериальному активу отражались в учете с применением счета 05 «Амортизация нематериальных активов», то одновременно списывается и сумма накопленных амортизационных отчислений.
Рассмотрим на примере, как отразить в учете уступку (продажу) исключительных прав на нематериальный актив.
На примере:
На балансе ЗАО «Актив» числится исключительное право на изобретение. Первоначальная стоимость нематериального актива — 100 000 руб., сумма начисленной амортизации — 30 000 руб.
Согласно лицензионному договору, «Актив» уступил исключительное право на это изобретение фирме «ТехИнвест». Сумма сделки составила 96 000 руб.
Бухгалтер «Актива» сделал проводки:
Дебет 76 Кредит 91-1
— 96 000 руб. — отражен доход от продажи исключительных прав на нематериальный актив;
Дебет 05 Кредит 04
— 30 000 руб. — списана сумма начисленной амортизации;
Дебет 91-2 Кредит 04
— 70 000 руб. — списана остаточная стоимость нематериального актива.
Передача неисключительных прав на нематериальный актив. Фирма может заключить с другим предприятием договор о передаче ему неисключительных прав на нематериальный актив (например, неисключительное право на использование изобретения). В этом случае НМА с баланса не списывается и на него по-прежнему будет начисляться амортизация.
НМА и «упрощенный налог»
В настоящее время «упрощенцы» могут учитывать НМА в расходах в размере фактически уплаченных сумм. Такая «поблажка» была введена Федеральным законом от 17 мая 2007 г. № 85-ФЗ (подп. 4 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Причем изменения, внесенные указанным Федеральным законом, распространяются на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года.
Расходы фирмы, применяющей упрощенную систему налогообложения, учитываются в порядке, предусмотренном подпунктом 1 пункта 3 статьи 273 Налогового кодекса. Так, расходы отражаются в книге учета доходов и расходов на последнюю из следующих дат: дату оплаты или дату постановки объекта нематериальных активов на учет.
Учет НМА имеет свои особенности в зависимости от того, когда актив был приобретен: до перехода на специальный режим налогообложения (УСН) или после него.
На дату перехода на УСН остаточная стоимость НМА, оплаченных до перехода на указанный режим, отражается в налоговом учете как разница между ценой приобретения и начисленной амортизацией. При переходе на «упрощенку», для НМА, созданных в самой организации, существует определенный порядок учета активов в расходах (подп. 3 п. 3 ст. 346.16 НК РФ). Он представлен выше в таблице 2.
Таблица 2. Порядок учета НМА, созданных в организации при переходе на «упрощенку»
| Срок полезного использования НМА | Учет остаточной стоимости в расходах |
|---|---|
| До 3 лет | Равномерно в течение 1 года применения УСН |
| От 3 до 15 лет | В течение трех налоговых периодов (по 50, 30 и 20 процентов стоимости в первый, второй и третий годы) |
| Более 15 лет | В течение 10 лет применения УСН (по 10 процентов в год) |
Если активы куплены в период применения УСН, то их стоимость признают в расходах поквартально равными долями в течение налогового периода начиная с момента принятия объектов к бухгалтерскому учету (подп. 2 п. 3 ст. 346.16 НК РФ).
Расходы на приобретение и создание НМА отражают в разделе 1 книги учета доходов и расходов в последний день каждого отчетного периода: 31 марта, 30 июня, 30 сентября и 31 декабря.
