Непостоянство налогового статуса и НДФЛ

Налоговыми резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в России не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев (ст. 207 НК). При этом в «расчетный» период включаются в том числе и месяцы, относящиеся к прошлому налоговому периоду, то есть к 2006 году. Это условие, с одной стороны, облегчает порядок определения статуса сотрудника фирмы, а с другой — все-таки усложняет его.

Дело в том, что статус налогового резидента работника необходимо определять на соответствующие даты выплаты дохода в 2007 году, однако он может меняться чуть ли не ежемесячно. Что же делать? С такой же периодичностью пересчитывать ставку НДФЛ работника? Отнюдь.

По мнению представителей главного финансового ведомства, высказанному в письме от 21 мая 2007 г. № 03-04-06-01/149, в подобной ситуации не стоит корректировать НДФЛ в зависимости от статуса сотрудника, пока не будет точно определен его, так сказать, «итоговый» статус. Поясним на примере.

Допустим, в период с января по март сотрудник не являлся резидентом для целей НДФЛ. Затем по итогам апреля оказалось, что он получил статус резидента, который уже в мае утратил. По данным на конец июня, работник все-таки находился на территории России более 183 дней в течение последних 12 месяцев. Выходит, что бухгалтер должен будет удерживать НДФЛ с дохода сотрудника в следующем порядке:

• январь — по ставке 30%;
• февраль — по ставке 30%;
• март — 30%;
• апрель — 13%;
• май — 30%;
• июнь — 13%.

В том месяце, когда станет очевидно, что статус сотрудника больше не изменится, можно будет уже заняться пересчетом НДФЛ исходя из размера «окончательной» ставки. Причем дожидаться 31 декабря нет необходимости. Узнать, наступил ли «час Х», нетрудно. Достаточно установить, сколько дней в текущем календарном году работник находился в нашей стране, а сколько — за рубежом. Если он успел провести в России 183 дня, тогда по итогам года работник будет резидентом. В противном случае — нерезидентом.

«Авансовые» нюансы

Далее возникает вопрос, с какой даты вести отсчет «судьбоносного» периода: с момента въезда иностранца в нашу страну или с первого дня работы в компании? Ответ на него следует из буквального прочтения пункта 2 статьи 207 Налогового кодекса. В нем, в частности, сказано, что резидентами признаются физические лица, фактически находящиеся в Российской Федерации не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев. Именно словосочетание «фактически находящиеся» дает основание полагать, что для целей НДФЛ период трудовой деятельности лица не имеет значения. Такое же мнение высказали и представители Минфина в письме от 29 марта 2007 г. № 03-04-06-01/95.

Итак, иностранец въехал в Россию, но на работу устроился лишь какое-то время спустя. Причем оказалось, что 183 день его пребывания на территории нашей страны приходится на дату выплаты заработной платы. А вот на момент начисления аванса за первую половину месяца работник еще не являлся налоговым резидентом. Как удержать НДФЛ в подобной ситуации?

Для начала определим, какой момент для целей НДФЛ считается датой получения дохода в виде заработной платы. Согласно пункту 2 статьи 223 Налогового кодекса таковой признается последний день месяца, за который она начислена.

При этом расчет НДФЛ с зарплаты (как дохода, облагаемого по ставке 13 процентов) производится налоговыми агентами нарастающим итогом с начала налогового периода по окончании каждого месяца с зачетом суммы налога, удержанной в предыдущие месяцы текущего года. Сумма НДФЛ по доходам, в отношении которых применяются иные налоговые ставки, исчисляется налоговым агентом отдельно по каждой сумме начисленного дохода (абз. 1, 2 п. 3 ст. 226 НК; письмо Минфина от 1 ноября 2004 г. № 03-05-01-04/68).

Исходя из всего вышесказанного можно сделать вывод, что на дату начисления и выплаты зарплатного аванса сумма НДФЛ не удерживается. А вот на дату окончательного расчета с сотрудником по оплате труда организация должна исчислить НДФЛ по ставке 13 процентов со всей суммы, начисленной за месяц, и удержать налог при выплате заработной платы за вторую половину месяца (п. 4 ст. 226 НК).

С. Тищенко, налоговый консультант — для «Федерального агентства финансовой информации»