Довесок к налоговой проверке

Бывает, что материалов проверки недостаточно, чтобы принять решение о штрафе. Тогда руководитель инспекции вправе назначить так называемые «дополнительные мероприятия налогового контроля» (п. 2 ст. 101 НК РФ). Давайте разберемся, что это за мероприятия и каковы их последствия.

Когда назначают

Закончив выездную проверку, налоговики составляют справку о ее проведении. С этого момента проверка считается завершенной (ст. 89 НК РФ).

В течение двух месяцев после составления справки инспекторы должны оформить и вручить представителю фирмы акт проверки. С этого дня у предприятия есть две недели, чтобы подготовить свои возражения. Руководитель инспекции обсуждает их с директором и главным бухгалтером фирмы и в результате принимает решение о проведении допмероприятий. Его форма приведена в инструкции МНС России от 10 апреля 2000 г. № 60.

Как выглядит решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля, смотрите на следующей странице. Без этого документа проводить дополнительные мероприятия инспекторы не вправе.

Пример 1

Проверив ООО «СниП», налоговики не обнаружили нарушений, что и отразили в акте выездной проверки. Позже инспекторы провели дополнительные мероприятия налогового контроля и выявили, что фирма недоплатила налог на прибыль. Этот факт был зафиксирован в дополнении к акту проверки. Изучив его, руководитель инспекции назначил штраф. Не согласившись с этим, фирма обратилась в суд.
Судьи иск удовлетворили, потому что руководитель инспекции допмероприятия не назначал. А значит, доказательства недоимки собраны с нарушением закона (постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 31 июля 2001 г. № А10-456/01-Ф02-1710/01-С1).

Как проводят

Налоговый кодекс не разъясняет, какие именно дополнительные мероприятия вправе проводить инспекторы.

На практике налоговики просто продолжают выездную проверку: требуют новые документы, проводят встречные проверки, а могут и лично прийти на предприятие. Законно ли это?

Арбитражные суды по-разному решают этот вопрос. Судьи не всегда учитывают, что некоторые мероприятия инспекторы могут проводить только в ходе выездной или камеральной проверки.

А это значит, что после того, как инспекторы закончили выездную проверку (а точнее, составили справку о ней), они не вправе выходить на предприятие, проводить встречные проверки, инвентаризацию, требовать и изымать документы. Получается, что в состав допмероприятий входят только те действия, у которых нет жесткой привязки к выездной или камеральной проверке. Например, опрос свидетелей, получение объяснений, экспертиза, привлечение специалистов. Кроме того, налоговики могут направить запросы в другие инспекции или государственные структуры (таможню, милицию и т. п.).

Так следует из положений Налогового кодекса. Но, несмотря на это, некоторые суды допускают повторные проверки в рамках допмероприятий (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 25 декабря 2001 г. № КА-А40/7580-01).

К счастью, таких решений мало. В большинстве своем судьи все-таки признают, что проводить повторные проверки налоговики не вправе ни при каких обстоятельствах, за исключением случаев, указанных в статье 87 Налогового кодекса.

Пример 2

В ходе выездной проверки ОАО «Канский КСМ» налоговики обнаружили, что фирма недоплатила налог на добавленную стоимость.
Руководитель инспекции, ознакомившись с актом проверки, принял решение провести дополнительные мероприятия налогового контроля. Поэтому инспекторы еще раз проверили расчеты предприятия по налогу на добавленную стоимость. В результате штрафы увеличились. Фирма обратилась в суд.
Судьи поддержали предприятие, потому что налоговики не могут дважды проверять одно и то же. Это запрещают статьи 87 и 89 Налогового кодекса (постановление Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 12 сентября 2002 г. № 475/01-С3а-Ф02-2630/02-С1).

Имейте в виду: иногда суды ничего не имеют против того, чтобы налоговики проводили в рамках допмероприятий встречные проверки. Ведь встречная проверка – один из способов получить сведения, отсутствующие у проверяемой фирмы (постановления федеральных арбитражных судов Восточно-Сибирского округа от 17 сентября 2002 г. № А19-2699/02-44-Ф02-2718/02-С1, Московского округа от 19 ноября 2002 г. № КА-А41/7598-02).

Это спорный момент.

Встречная проверка возможна только в рамках выездной или камеральной проверки. Так говорится в статье 87 Налогового кодекса.

Если налоговики или судьи эту норму не учли, обращайтесь в вышестоящую инстанцию. Есть шанс выиграть дело.

Ошибки инспекторов

Результаты допмероприятий налоговики могут зафиксировать в разных документах: протоколах, справках, дополнениях к акту проверки и т. д. Налоговый кодекс не требует составления единого документа.

Одна из самых распространенных ошибок налоговиков заключается в том, что они не знакомят фирму с составленными документами. В итоге предприятие лишается возможности представить свои возражения, а об окончательном решении узнает, когда изменить что-либо уже нельзя.

Пример 3

Закончив выездную проверку ООО «Эккос+», налоговая инспекция решила провести дополнительные мероприятия налогового контроля. А точнее – назначила встречную проверку контрагента фирмы.
Рассмотрев материалы проверки с учетом допмероприятия, руководитель инспекции фирму оштрафовал. Не согласившись с этим, предприятие обратилось в суд.
Судьи иск удовлетворили, потому что налоговики нарушили процедуру привлечения к налоговой ответственности: не вручили представителю фирмы справку по материалам встречной проверки, не предоставили возможность представить возражения, не известили о времени и месте рассмотрения материалов проверки (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Западного округа от 15 января 2003 г. № А42-5291/01-17-29/02).

Из-за дополнительных мероприятий налоговые инспекторы могут пропустить срок, в течение которого они вправе обратиться в суд, чтобы взыскать штраф. Этот срок составляет шесть месяцев со дня составления акта выездной проверки. Так сказано в пункте 1 статьи 115 Налогового кодекса.

Высший Арбитражный Суд разъяснил, что срок для обращения в суд увеличивать нельзя. Если инспекторы надеются взыскать штраф по суду, их время на проведение допмероприятий ограничено (п. 11 информационного письма от 17 марта 2003 г. № 71).

Пример 4

Налоговики проверили филиал ОАО «Крас-автодорстрой» и обнаружили недоимку по НДС, о чем был составлен акт от 4 октября 2001 года.
Руководитель инспекции назначил дополнительные мероприятия налогового контроля, которые завершились составлением акта от 12 марта 2002 года. Через месяц налоговые инспекторы обратились в суд, чтобы взыскать штраф за недоплату налога.
Суд в иске отказал, потому что инспекция пропустила отведенный для обращения в суд срок. Он закончился 4 апреля 2002 года. Считать этот срок надо было с 4 октября 2001 года, то есть со дня составления акта выездной проверки (постановление Федерального арбитражного суда Северо-Кавказского округа от 22 апреля 2003 г. № Ф08-1224/2003-456А).

Последствия...

Как правило, в ходе допмероприятий налоговики обнаруживают новые нарушения.

Могут ли контролеры за них оштрафовать? Большинство судей считают, что нет (постановления Федерального арбитражного суда Восточно-Сибирского округа от 14 августа 2001 г. № А19-1256/01-26-Ф02-1855/01-С1 и от 16 августа 2001 г. № А58-3237/00-Ф02-1840/01-С).

И вот почему.

Дополнительные мероприятия проводятся, чтобы подтвердить или опровергнуть нарушения, выявленные в ходе выездной проверки.

Если инспекторы обнаружат новые нарушения, они не должны принимать их во внимание. В противном случае это может быть расценено как повторная проверка, проводить которую налоговики не вправе. Об этом сказано в статьях 87 и 89 Налогового кодекса.

К сожалению, не все суды придерживаются такой позиции. Но не отчаивайтесь.

Если вы попали в подобную ситуацию, отказываться от попытки отстоять свое мнение не стоит. Все-таки вероятность положительного решения достаточно большая.

Внимание:

Проводить встречные проверки и требовать у фирмы документы налоговые инспекторы вправе только в рамках выездной или камеральной проверки. Так сказано в статьях 87 и 93 Налогового кодекса. Для выемки документов (ст. 94 НК РФ), инвентаризации имущества фирмы (ст. 89 НК РФ) и осмотра ее помещений (ст. 92 НК РФ) установлены более жесткие требования: эти мероприятия возможны исключительно в рамках выездной проверки. После нее налоговики могут осматривать только те документы и предметы, которыми они располагают (п. 2 ст. 92 НК РФ).

Совет:

Адвокат Д. Северов:
«В моей практике были случаи, когда руководители инспекций назначали допмероприятия уже после того, как было вынесено решение о штрафах. Налоговикам это, как правило, было нужно, чтобы не доводить дело до суда или оттянуть его. Однако делать так они не имеют права. Руководитель инспекции может принять только одно из трех возможных решений: назначить штраф, отказать в этом или назначить дополнительные мероприятия налогового контроля. Если же инспекция назначила и штраф, и допмероприятия, жалуйтесь в региональное правление МНС или в суд. Только не пропустите срок для обращения в суд: три месяца с даты вручения обжалуемого решения».

В. Шилкина, эксперт «ПБ»

Полный текст статьи (PDF-формат) с примером документа «О проведении дополнительных мероприятий налогового контроля»