Как определить место реализации работ и услуг при экспорте

«Экспорт услуг – услуги, оказанные резидентами национальной экономики для нерезидентов». Такое определению экспорту услуг дано в приказе Росстата от 29 декабря 2012 года № 677
«Об утверждении Методологических положений по организации статистического наблюдения
за внешней торговлей услугами».

Чтобы определить, будет ли облагаться НДС реализация экспортированных работ (услуг), нужно выяснить, где (согласно Налоговому кодексу) эти работы (услуги) считаются реализованными. Если местом реализации работ (услуг) является территория РФ, то такая реализация облагается НДС. Если местом реализации работ (услуг) территория РФ не является, то такая реализация
не является объектом обложения НДС.

Читайте в бераторе

После того, как определили, что местом реализации работ (услуг) является Россия, нужно определить ставку НДС, по которой они облагаются налогом. Не ошибайтесь при применении нулевой ставки – смотрите в бераторе

Место реализации большинства работ (услуг) определяется по особым правилам. Их перечень дан в статье 148 Налогового кодекса РФ. Это:

• работы (услуги), связанные с недвижимым имуществом;
• работы (услуги), связанные с движимым имуществом;
• работы (услуги) в области культуры, искусства, образования, физической культуры, туризма, отдыха и спорта;
• работы (услуги), оказанные по месту осуществления деятельности покупателя этих работ (услуг);
• вспомогательные работы (услуги);
• услуги по перевозке (транспортировке) и услуги (работы), связанные с перевозкой, транспортировкой, фрахтованием;
• услуги по организации транспортировки природного газа трубопроводным транспортом
  по территории России.

Как определить место реализации работ (услуг), связанных
с недвижимым имуществом

Если вы выполняете работы (оказываете услуги), которые связаны с недвижимым имуществом, то такие работы (услуги) облагают НДС, только если это имущество находится на территории России.

К таким работам (услугам), например, относятся:

• строительные, монтажные, строительно-монтажные, ремонтные, реставрационные работы;
• работы по озеленению;
• услуги по аренде.

По общему правилу услуги по аренде такого имущества облагают НДС, если покупатель
этих услуг ведет свою деятельность в России.

Однако есть некоторые исключения. Так, если фирма арендует у российской компании воздушное, морское судно или судно внутреннего плавания для перевозок, местом реализации Россию считают только тогда, когда пункт отправления и (или) пункт назначения находится
на территории РФ.

Если все порты лежат за пределами России, то услугу по аренде судна НДС не облагают.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ МЕСТА ОКАЗАНИЯ УСЛУГ ПРИ АРЕНДЕ САМОЛЕТА
АО «Экспортер» сдало в аренду самолет иностранной фирме.
Ситуация 1
Если по договору самолет выполняет рейсы из России в Германию, то в этом случае считается, что услуги оказаны на территории России. Следовательно, сумма арендных платежей облагается НДС.
Ситуация 2
Если же по договору самолет выполняет рейсы из Германии в США, то в этом случае считается, что услуги оказаны за рубежом. Следовательно, сумма арендных платежей НДС 
не облагается.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ МЕСТА ОКАЗАНИЯ УСЛУГ ПРИ РЕМОНТЕ САМОЛЕТА В АЭРОПОРТУ
Ситуация 1
АО «Экспортер» ремонтирует самолет, принадлежащий иностранной авиакомпании Luftair. Ремонтные работы «Экспортер» производит в аэропорту г. Москвы. В этом случае на стоимость ремонтных работ НДС начислять не нужно.
Ситуация 2
АО «Экспортер» ремонтирует самолет, который принадлежит иностранной авиакомпании Luftair. Ремонтные работы «Экспортер» производит в специализированном ангаре в г. Москве. В этом случае на стоимость работ НДС начислять нужно.

Похожая льгота есть и для услуг по обслуживанию (ремонту) морских судов и судов внутреннего плавания. Если подобные услуги оказаны в период стоянки в портах, а также при лоцманской проводке, то НДС с реализации платить не нужно (пп. 23 п. 2 ст. 149 НК РФ). И это несмотря на то, что услуги считают оказанными в России.

Если же ремонт и обслуживание судов вы проводили в других местах, то с такой реализации услуг НДС заплатить нужно.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ МЕСТА ОКАЗАНИЯ УСЛУГ ПРИ РЕМОНТЕ САМОЛЕТА ВНЕ АЭРОПОРТА
Ситуация 1
АО «Экспортер» проводит ремонт и покраску морского судна, принадлежащего иностранной фирме и находящегося на стоянке в порту г. Санкт-Петербурга.
В этом случае «Экспортер» не должен начислять НДС на оказанные им услуги.
Ситуация 2
АО «Экспортер» проводит ремонт и покраску морского судна, принадлежащего иностранной фирме, вне территории порта в г. Санкт-Петербурге.
В этом случае на стоимость этих работ НДС начислять нужно.

Как определить место реализации работ (услуг),
связанных с движимым имуществом

Работы (услуги), непосредственно связанные с движимым имуществом, воздушными судами, морскими судами и судами внутреннего плавания, облагают НДС, если это имущество находится на территории России.

В частности, к таким работам (услугам) относят:

• монтаж и сборку;
• переработку и обработку;
• ремонт и техническое обслуживание.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ МЕСТА ОКАЗАНИЯ УСЛУГ, 
СВЯЗАННЫХ С РЕМОНТОМ ДВИЖИМОГО ИМУЩЕСТВА
АО «Экспортер» по договору с венгерской фирмой ремонтирует станки. Помещение, где установлены станки, находится на территории Венгрии. Следовательно, такие работы по российскому законодательству НДС не облагаются.

Услуги по сдаче в аренду движимого имущества (кроме наземных автотранспортных средств) облагают НДС, если арендатор осуществляет свою деятельность в России.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ МЕСТА ОКАЗАНИЯ УСЛУГ, 
СВЯЗАННЫХ С АРЕНДОЙ ДВИЖИМОГО ИМУЩЕСТВА
АО «Экспортер» сдало в аренду украинской фирме «Киевстрой» башенный кран.
Ситуация 1
Если «Киевстрой» зарегистрирован в России (или осуществляет свою деятельность в России через постоянное представительство), то «Экспортер» на арендные платежи должен начислить НДС.
Ситуация 2
Если же фирма «Киевстрой» не зарегистрирована в России (и не имеет в России постоянного представительства, места управления или места нахождения исполнительного органа), то считается, что услуги оказаны за рубежом. Следовательно, «Экспортер» на арендные платежи НДС не начисляет.

Услуги по сдаче в аренду наземных автотранспортных средств облагают НДС, если арендодатель осуществляет свою деятельность в России.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ МЕСТА ОКАЗАНИЯ УСЛУГ, 
СВЯЗАННЫХ С АРЕНДОЙ АВТОТРАНСПОРТНЫХ СРЕДСТВ
АО «Экспортер» сдало грузовой автомобиль в аренду иностранной фирме. Так как «Экспортер» (арендодатель) осуществляет свою деятельность в России, то считается, что услуга оказана 
в России. Следовательно, на эту услугу «Экспортер» должен начислить НДС.

Как определить место реализации работ (услуг) в сфере культуры, образования (обучения), отдыха и спорта

Эти услуги облагаются НДС, только если они фактически оказаны в России.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ МЕСТА РЕАЛИЗАЦИИ РАБОТ (УСЛУГ) 
В СФЕРЕ ОБРАЗОВАНИЯ (ОБУЧЕНИЯ)
АО «Экспортер» оказывает услуги немецкой фирме по подготовке и обучению 
ее специалистов.
Ситуация 1
Если обучение специалистов из Германии проходит в России, считается, что и услуги оказаны на территории России. Следовательно, на реализацию этих услуг «Экспортер» должен начислить НДС.
Ситуация 2
Если же обучение иностранных специалистов проходит в Германии, считается, что эти услуги оказаны за рубежом. Следовательно, на реализацию этих услуг «Экспортер» НДС не начисляет.

Однако в данной ситуации, чтобы подтвердить фактическое оказание услуг за рубежом, необходимо представить, например, загранпаспорта с визами, приказы на командировки, билеты, счета из гостиниц.

Как определить место реализации работ (услуг),
оказанных по месту осуществления деятельности покупателя

Некоторые работы (услуги) облагают НДС только в том случае, если иностранный покупатель этих работ (услуг) осуществляет свою деятельность в России. К таким работам (услугам) относятся (пп. 4 п. 1 ст. 148 НК РФ):

• передача, представление патентов, лицензий, торговых марок, авторских или иных аналогичных прав;
• оказание услуг (выполнение работ) по разработке программ для ЭВМ и баз данных (программных средств и информационных продуктов вычислительной техники), их адаптации и модификации;
• консультационные, юридические, бухгалтерские, аудиторские, рекламные и маркетинговые услуги, услуги по обработке информации и др.;
• услуги по подбору персонала (если персонал работает в месте деятельности покупателя);
• сдача в аренду движимого имущества, за исключением автомобилей и другого наземного автотранспорта.

Если для оказания перечисленных услуг фирма привлекается агентом (действующим от имени заказчика), то налогообложение агентских услуг также зависит от места осуществления деятельности покупателя услуг.

В приведенный список входят аудиторские услуги. Если вы оказываете аудиторские услуги иностранной фирме, которая свою деятельность в России не осуществляет, то эти услуги считают реализованными за пределами России. Следовательно, НДС на такие услуги начислять не нужно.

Считается, что покупатель работ (услуг) осуществляет свою деятельность в России, если он имеет государственную регистрацию в России.

Если у покупателя отсутствует государственная регистрация, то место его деятельности можно определить одним из следующих способов.

1. Адрес фирмы всегда указан в ее учредительных документах. По этому адресу и определяют место деятельности фирмы.
2. У каждой фирмы есть постоянно действующий исполнительный орган (например, совет директоров, собрание акционеров). По его адресу также можно определить место деятельности фирмы.
3. Если услуги (работы) оказаны через постоянное представительство, то место деятельности определяют по его адресу.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ МЕСТА РЕАЛИЗАЦИИ РАБОТ (УСЛУГ), 
ОКАЗАННЫХ ПО МЕСТУ ДЕЯТЕЛЬНОСТИ ПОКУПАТЕЛЯ 
Российская фирма АО «Экспортер» оказывает консультационные услуги.
Ситуация 1
«Экспортер» оказал консультационные услуги российской фирме ООО «Пассив».
Поскольку покупатель услуг осуществляет свою деятельность на территории России, местом реализации этих услуг является Россия. Следовательно, реализация этих услуг облагается НДС.
Ситуация 2
«Экспортер» оказал консультационные услуги голландской фирме, которая в России 
не зарегистрирована и не имеет здесь постоянного представительства.
Поскольку покупатель услуг свою деятельность на территории России не осуществляет, местом реализации этих услуг Россия не является. Следовательно, эти услуги НДС 
не облагаются.

Как правило, в экспортном контракте отсутствует информация о месте нахождения постоянно действующего исполнительного органа иностранной фирмы – заказчика работ (услуг). Также вы можете не знать о том, будет заказчик использовать сотрудников своего представительства
в России при исполнении договора или нет.

Поэтому в подобной ситуации рекомендуем включить в контракт положения, обязывающие заказчика предоставить данные, необходимые для налогообложения и расчетов по договору.

Как определить место реализации вспомогательных работ (услуг)

Вместе с основными работами (услугами) организация может оказывать вспомогательные работы (услуги).

Например, выполняя ремонтные работы, организация может предоставлять дополнительную услугу по вывозу строительного мусора.

Пунктом 3 статьи 148 Налогового кодекса установлено, что местом реализации вспомогательных работ (услуг) признается место реализации основных работ (услуг).
При этом к вспомогательным можно отнести только те работы и услуги, которые тесно связаны
с основными. Если связи между ними нет, то место реализации работ (услуг) определяется так, как это предусмотрено Налоговым кодексом для соответствующих видов работ (услуг).

Норма пункта 3 статьи 148 Налогового кодекса применяется, только если основные и вспомогательные работы выполняются (услуги оказываются) одной и той же организацией.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ МЕСТА РЕАЛИЗАЦИИ ВСПОМОГАТЕЛЬНЫХ РАБОТ (УСЛУГ)
Немецкая фирма Bauer выполняет строительно-монтажные работы здания, которое расположено в России.
Работы выполняются по заказу ООО «Импортер».
Кроме того, Bauer оказывает «Импортеру» услуги по разработке дизайна интерьера этого здания. В этом случае услуги по дизайну будут вспомогательными по отношению 
к строительно-монтажным работам.
Место реализации строительно-монтажных работ – Россия (облагаются НДС).
Место реализации услуг по дизайну интерьера здания – Россия (облагаются НДС).

Как определить место реализации услуги по перевозке
и транспортировке

Услуги по перевозке и (или) транспортировке, которые оказывают отечественные фирмы или предприниматели, считаются реализованными в России, если пункт отправления или пункт назначения находится здесь же.

Это же касается иностранных перевозчиков, которые не состоят на налоговом учете в России,
и при этом осуществляют перевозки между пунктами, расположенными в России. Исключение – услуги по перевозке пассажиров и багажа, оказываемые «иностранцами» не через свои постоянные представительства.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ МЕСТА РЕАЛИЗАЦИИ УСЛУГИ ПО ПЕРЕВОЗКЕ И ТРАНСПОРТИРОВКЕ
АО «Актив» оказывает услуги по перевозке пассажиров и грузов морским транспортом между портами Санкт-Петербурга и Калининграда. Услуги оказывает российская фирма. Пункт отправления и пункт назначения находятся на территории России. Таким образом, местом реализации этих услуг является российская территория, а их реализация облагается НДС.

Транспорт, который принадлежит российской фирме (предпринимателю), может быть передан иностранной компании по договору фрахтования.

Если при перевозках на этом транспорте пункт отправления (назначения) находится
на территории России, то местом реализации данных услуг также признают Россию.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ МЕСТА РЕАЛИЗАЦИИ УСЛУГИ ПО ПЕРЕВОЗКЕ И ТРАНСПОРТИРОВКЕ ПО ДОГОВОРУ ФРАХТОВАНИЯ
Российская фирма ООО «Пассив» передала эстонской фирме по договору фрахтования морское судно. Используя это судно, эстонская фирма оказывает услуги по перевозкам грузов между портами Таллина и Санкт-Петербурга. Поскольку пункт назначения находится 
на территории России, местом реализации этих услуг является российская территория, 
и надо начислить НДС.

Услуги (работы), которые непосредственно связаны с перевозкой и транспортировкой товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита, включены в перечень услуг, местом реализации которых признается Россия. Правда, при условии, что их оказывают фирмы или предприниматели, которые зарегистрированы в Российской Федерации.

ПРИМЕР ОПРЕДЕЛЕНИЯ МЕСТА РЕАЛИЗАЦИИ УСЛУГИ ПО ПЕРЕВОЗКЕ И ТРАНСПОРТИРОВКЕ ТОВАРА ПОД  ПРОЦЕДУРОЙ ТАМОЖЕННОГО ТРАНЗИТА
Российская фирма ЗАО «Актив» оказывает услуги по перевозке товаров, помещенных под таможенную процедуру таможенного транзита, автомобильным транспортом по территории России. Поскольку местом деятельности «Актива» является территория Российской Федерации, реализация этих услуг облагается НДС.

Услуги по организации транспортировки трубопроводным транспортом природного газа
по территории России, которые оказываются российскими организациями, также считаются оказанными на территории России.

Читайте в бераторе

С бератором вы соберете правильный «экспортный пакет» документов, которые подтверждают экспорт работ (услуг)