Территориальные инспекции могут проверять «рыночность» цен


Оставить мнение  |   02.06.2016  |   Налог на прибыль организаций

Верховный суд РФ подтвердил, что территориальные налоговые органы не вправе контролировать цены в контролируемых сделках между взаимозависимыми лицами. Но...

Апелляционное определение Верховного суда РФ №АПЛ16-124 от 12.05.2016

Верховный суд РФ подтвердил, что территориальные налоговые органы не вправе контролировать цены в контролируемых сделках между взаимозависимыми лицами. Но они вправе доказывать получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды, если во время камеральных и выездных проверок выявят (в том числе с применением методов определения доходов, установленных главой 14.3 Налогового кодекса РФ) факты уклонения от налогообложения в результате манипулирования ценами.

Основанием для данного определения послужило обращение организации, которой по итогам проверки налоговая инспекция доначислила  налоги, поскольку взаимозависимому покупателю товары были проданы по цене ниже рыночной. При этом налоговики  применили абзац 12 письма Минфина России от 18.10.2012 № 03-01-18/8-145 «О применении положений статьи 105.3 Налогового кодекса Российской Федерации» (данное письмо было  доведено ФНС России до территориальных налоговых органов для использования в работе письмом от 02.11.2012 № ЕД-4-3/18615).

Проблемное письмо Минфина

В указанном письме сделан ряд выводов. Чиновники  выделили две группы сделок между взаимозависимыми лицами.

Контролируемые сделки

К первой отнесены операции, признаваемые контролируемыми в силу Налогового кодекса РФ (ст. 105.14 НК РФ). Проверять цены по таким сделкам уполномочена только ФНС России. Территориальные инспекции в рамках камеральной или выездной проверки не вправе осуществлять такой контроль (ст. 105.17 НК РФ). Вместе с тем, в случае выявления контролируемой сделки, они обязаны уведомить об этом ФНС России (п. 6 ст. 105.16 НК РФ).

Иные сделки между взаимозависимыми лицами

Если сделки налогоплательщика, совершенные с применением «нерыночных» цен, не будут отвечать признакам контролируемых (ст. 105.14 НК РФ), закон не устанавливает для налогоплательщика специальных требований, касающихся направления уведомлений и предоставления документации, сбора доказательств обоснованности примененных цен (ст. 105.15, 105.16 НК РФ). Закон также не допускает привлечение в таких ситуациях налогоплательщика к налоговой ответственности за совершение правонарушений, предусмотренных статьями 129.3, 129.4 Налогового кодекса РФ.

В связи с этим Минфин России выделил вторую группу - «иные сделки между взаимозависимыми лицами» и предложил налоговым органам в ходе проверок на местах:

  • контролировать наличие признаков сокрытия налогоплательщиками фактов совершения контролируемых сделок с учетом возможности применения положений главы 14.3 Налогового кодекса. Ведь если сделка не подпадает под критерий контролируемой, налогоплательщик сам не обязан уведомлять о ней контролирующий орган;

  • «в иных случаях установления фактов уклонения от налогообложения в результате манипулирования налогоплательщиком ценами в сделках» доказывать получение налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в том числе с применением методов, установленных главой 14.3 Налогового кодекса РФ.

Налоговые проверки «иных» сделок

Минфин России предлагает в отношении таких сделок применять оценочные критерии «обоснованности», выработанных арбитражной практикой на основе Постановления Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды» (далее – Постановление № 53). Заметим, что оно было преимущественно нацелено на борьбу с фирмами-однодневками.

Это значит, что налоговый орган при проведении любой камеральной или выездной налоговой проверки теоретически сможет поставить вопрос о несоответствии сделки (или сделок) налогоплательщика требованию к рыночности цены, а налогоплательщик при наличии взаимозависимости (прямой или косвенной) будет обязан доказывать обратное, если возникает риск признания таких сделок контролируемыми. В некотором смысле такой подход косвенно принуждает налогоплательщика готовиться к доказыванию обоснованности цен не только прямо контролируемых сделок, но и рискующих быть переквалифицированными в контролируемые. При этом подходы к доказыванию необходимо будет связать с отсутствием признаков получения необоснованной налоговой выгоды.

Другой связанный с этим неопределенный момент состоит в последствиях признания налоговым органом факта получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в связи с применением нерыночных цен в сделках. Пункт 7 Постановления № 53 говорит о том, что суд в такой ситуации «определяет объем прав и обязанностей налогоплательщика, исходя из подлинного экономического содержания соответствующей операции». То есть при выявлении отклонения цен по сделкам взаимозависимых лиц от рыночных налоговые органы вправе доначислять продавцам налоги исходя из рыночных цен, а покупателям - отказывать в признании расходов по налогу на прибыль и вычетов по НДС.

Позиция Верховного Суда

В рассматриваемом споре организация сочла, что Минфин России и ФНС России изменяют законодательство и наделяют территориальные налоговые органы полномочия по контролю над ценами между всеми взаимозависимыми лицами. Это может означать, что под проверку попадает любая сделка, совершенная между взаимозависимыми лицами.

Верховный Суд, проанализировав оспариваемое положение письма Минфина России, пришел к выводу, что законодательству оно не противоречит.

Высшие судьи констатировали, что само письмо адресовано непосредственно ФНС России. Предписаний, адресованных территориальным налоговым органам, оно не содержит. Не соответствует действительности вывод о том, что Минфин России предоставил территориальным налоговым органам право осуществлять проверку полноты исчисления и уплаты налогов в связи с совершением подобных сделок и применять для этой цели методы определения доходов, указанные в главе 14.3 Налогового кодекса РФ. По мнению суда, использование термина «манипулирование ценами», определение которого не раскрыто Налоговым кодексом РФ, само по себе также не означает расширение сферы применения контроля цен в сделках между взаимозависимыми лицами.

Из мотивировочного решения Верховного Суда РФ от 01.02.2016 № АКПИ15-1383 следует вывод: полномочий у территориальных органов по осуществлению контроля цен по сделкам между взаимозависимыми лицами как не было, так и нет, то есть территориальные налоговые органы не вправе корректировать налоговую базу по сделкам взаимозависимых лиц по образу и подобию центрального аппарата ФНС. Однако «ценовая» проверка в рамках камерального или выездного контроля не исключена, но только в рамках полномочий налоговиков по выявлению необоснованной налоговой выгоды.