Регистрация счетов-фактур по новым правилам

С 1 октября 2011 года вступил в силу пункт 3 статьи 168 Налогового кодекса о выставлении корректировочного счета-фактуры. А 26 декабря 2011 года появилось постановление Правительства РФ № 1137 «О формах и Правилах заполнения (ведения) документов, применяемых при расчетах по налогу на добавленную стоимость» (далее – Постановление № 1137). С этого момента утратил силу ранее применявшийся порядок ведения документов по налогу на добавленную стоимость, который был утвержден в 2000 году постановлением № 914.

Постановлением № 1137 утверждены новые формы журнала учета полученных и выставленных счетов-фактур, а также книг покупок и книг продаж.

С датой вступления в силу Постановления возникла неразбериха. Фактически оно вступило в силу с 30 января 2012 года. У практикующих бухгалтеров возник вопрос: с какого же времени нужно применять новые правила – с нового года или с нового налогового периода по НДС, то есть со II квартала 2012 года? Разъяснения на этот счет появились незамедлительно, уже 31 января 2012 года вышло письмо № 03-07-15/11, где и разъяснен порядок применения нового постановления.

Минфин разрешил предприятиям до начала очередного налогового периода, то есть до 1 апреля 2012 года, заполнять либо новые, либо старые формы. Вы можете все делать как раньше, и это не будет препятствием для получения вычета по налогу на добавленную стоимость.

Применение новых форм неминуемо, так что все же придется их изучать и привыкать к ним заранее.

Журнал учета счетов-фактур

Требование вести журнал учета полученных и выставленных счетов-фактур установлено пунктом 3 статьи 169 Налогового кодекса. Раньше не было какой-либо утвержденной формы этого документа и бухгалтеры разрабатывали ее самостоятельно.

С появлением Постановления № 1137 и вступлением его в силу всем придется вести журнал учета счетов-фактур по утвержденной форме (Приложение № 3 к Постановлению № 1137).

Он может составляться как на бумажном носителе, так и в электронном виде.

Как и раньше, в журнале необходимо отражать в хронологической последовательности все счета-фактуры, в том числе исправленные и корректировочные, вне зависимости от того, на каком носителе они составлены: на бумаге или в электронном формате.

По истечении налогового периода, до 20-го числа следующего месяца, журнал на бумажном носителе нужно заверить личной подписью руководителя организации (уполномоченного им лица, например, главного бухгалтера), прошнуровать, а его страницы пронумеровать и скрепить печатью организации.

Журнал, составленный в электронном виде, заверяется электронной цифровой подписью руководителя организации или уполномоченного им лица. Это нужно сделать, только когда он представляется в налоговый орган.

Организация, работающая через свои обособленные подразделения, ведет журнал в целом по организации.

Журнал учета счетов-фактур нужно хранить не менее четырех полных лет с даты последней записи.

Журнал состоит из двух частей: первая – «Выставленные счета-фактуры», вторая – «Полученные счета-фактуры».

Каждая из частей состоит из 19 граф, где отражается следующая информация:

• порядковый номер записи;
• дата выставления или дата получения счета-фактуры (в том числе корректировочного);
• код способа выставления;
• код вида операции;
• номер счета-фактуры;
• дата составления счета-фактуры;
• номер корректировочного счета-фактуры;
• дата составления корректировочного счета-фактуры;
• номер исправления счета-фактуры (в том числе корректировочного);
• дата исправления счета-фактуры (в том числе корректировочного);
• наименование покупателя реализуемых товаров, работ, услуг или продавца приобретаемых товаров, работ и услуг;
• ИНН и КПП покупателя реализуемых товаров, работ, услуг или продавца приобретаемых товаров, работ, услуг;
• наименование и код валюты;
• стоимость товаров, работ, услуг по счету-фактуре, включая НДС;
• сумма НДС по счету-фактуре;
• разница стоимости с учетом НДС по корректировочному счету-фактуре;
• разница НДС по корректировочному счету-фактуре. 

В целом при заполнении журнала трудностей у бухгалтеров возникнуть не должно. Но стоит обратить внимание на графы 3 «Код способа выставления» и 4 «Код вида операции».

В графе 3 нужно писать цифру «1», если регистрируемый счет-фактура составлен на бумажном носителе. Цифру «2» нужно вписать, если регистрируется электронный счет-фактура.

Чтобы заполнить графу 4 кода вида операции, бухгалтерам необходимо будет обратиться к специальному перечню. В пункте 3 Постановления № 1137 указано, что федеральный орган исполнительной власти должен утвердить коды видов операций, необходимые для ведения журнала учета счетов-фактур. В настоящее время соответствующий приказ не издан. В связи с этим ФНС России рекомендует использовать коды видов операций, указанные в приложении к письму от 3 февраля 2012 г. № ЕД-4-3/1657@ (см. таблицу).

Электронный счет-фактура регистрируется по-особенному

В части 1 журнала нельзя зарегистрировать счета-фактуры, по которым от покупателя нет извещения о получении, даже если получено подтверждение от оператора электронного документооборота.

Графы 2 и 6: особое внимание

В части 1 журнала есть графа 2 «Дата выставления» и графа 6 «Дата составления счета-фактуры». В графе 2 пишется фактическая дата составления, указанная в строке 1 счета-фактуры.

Что касается графы 6, то порядок ее заполнения определен только для электронных счетов-фактур. В этой графе указывается дата поступления файла счета-фактуры, отраженная в подтверждении специализированного оператора, но только при наличии извещения о получении от покупателя. Поскольку без извещения счет-фактура не регистрируется вовсе. При этом даты в подтверждении и извещении могут быть разными. Когда же счет-фактура оформляется, но не выставляется, эта графа не заполняется (например, при получении сумм, связанных с оплатой реализованных товаров, работ или услуг).

Порядок заполнения этой 6-й графы для бумажных счетов-фактур не установлен.

Таблица. Коды видов операций

Следовательно, дублирование в данной графе даты составления счета-фактуры не будет нарушением.

В части 2 журнала также есть две графы – графа 2 «Дата получения» и графа 6 «Дата составления счета-фактуры». При этом датой получения электронного счета-фактуры считается дата направления покупателю счета-фактуры продавца, указанная в подтверждении оператора. Обратите внимание, должно быть еще и извещение покупателя о получении счета-фактуры.

При регистрации бумажных счетов-фактур каких-либо указаний в правилах нет. Но при заполнении графы 2 не забывайте, что дата получения счета-фактуры влияет на определение налогового периода, в котором у покупателя возникает право на вычет по НДС.

Книга покупок и книга продаж

С 1 января 2012 года поменяли свою форму книги покупок и книги продаж. Основные изменения связаны с появлением корректировочного счета-фактуры.

Организация может оформлять обе книги – как на бумаге, так и в электронном виде. Дополнительные листы книг покупок и книг продаж также должны составляться одним из этих двух способов в зависимости от того, как ведется сама книга.

По истечении квартала до 20-го числа следующего месяца составленные на бумажном носителе книги покупок и продаж нужно заверить личной подписью руководителя организации (уполномоченного им лица), прошнуровывать, а их страницы пронумеровать и скрепить печатью организации.

Составленные в электронном виде за квартал книги заверяются электронной цифровой подписью руководителя органи-зации или уполномоченного им лица. Это нужно сделать, только когда они представ-ляются в налоговый орган.

Книги покупок и книги продаж, а также дополнительные листы к ним нужно хранить не менее четырех полных лет с даты последней записи.

В чем новизна форм

Новые формы книг отличаются от старых наличием трех граф:

• номер и дата исправления счета-фактуры продавца;
• номер и дата корректировочного счета-фактуры продавца;
• номер и дата исправления корректировочного счета-фактуры продавца. 

Часть граф переименована. В книге покупок изменились названия граф 6–12. Значительно поменялась только графа 6. Теперь из ее названия следует, что страну происхождения нужно указывать в виде цифрового кода.

А вот в книге продаж незначительно изменились наименования граф 4–9.

Исправление книг

Постановление № 1137 уточнило порядок внесения исправлений в книгу покупок и книгу продаж. В старых правилах не было четко прописано, как они корректируются в ситуации, когда счета-фактуры исправляются в том же периоде, в котором они зарегистрированы. Ранее требовалось, чтобы запись об аннулировании счета-фактуры производилась на дополнительном листе книги покупок в том периоде, в котором был зарегистрирован первоначальный счет-фактура. Такой же порядок был установлен и для изменений, вносимых в книгу продаж.

Теперь дополнительные листы оформляются, если изменения необходимо внести за прошедшие налоговые периоды. Корректировка за текущий период производится непосредственно в книге, а не на дополнительном листе. Для этого показатели стоимости и суммы налога аннулируемого счета-фактуры вписываются с отрицательными знаками. В отношении регистрируемого счета-фактуры пишутся положительные значения.

Также по старым правилам не уточнялось, нужно ли указывать на дополнительных листах сведения об аннулируемых счетах-фактурах с отрицательным знаком. Теперь данное требование содержится в пункте 5 Правил по заполнению дополнительного листа книги покупок и пункте 3 Правил по заполнению дополнительного листа книги продаж.

Раньше не был урегулирован вопрос, в каком налоговом периоде нужно регистрировать в книге покупок исправленный счет-фактуру: в периоде получения первоначального или исправленного документа? Минфин России по этому поводу представлял разъяснения еще в письме от 3 ноября 2009 г. № 03-07-09/53. Исправленный счет-фактуру нужно было регистрировать в книге покупок в периоде его получения.

Данное требование теперь отражено и в новых правилах: исправленные счета-фактуры, в том числе корректировочные, регистрируются в книге покупок по мере возникновения права на налоговые вычеты.

Если раньше для регистрации исправленного счета-фактуры в том периоде, когда был получен первоначальный, нужно было оформить дополнительный лист, то теперь этого делать нельзя.

В то же время суды неоднократно признавали, что право на вычет не зависит от того, в каком периоде был исправлен счет-фактура (постановления ФАС Поволжского округа от 12 апреля 2011 г. № А55-14064/2009, ФАС Московского округа от 8 июня 2011 г. № КА-А40/7029-11). Этот вопрос остается спорным и на сегодняшний день.

Еще одним спорным положением нового порядка можно считать требование о том, что счета-фактуры, не соответствующие установленной форме и правилам ее заполнения, не регистрируются в книге покупок. То есть компания не сможет применить вычет НДС по счету-фактуре, который составлен не по установленной форме.

Однако стоит отметить, что основанием для отказа в вычете может являться только нарушение требований пунктов 5, 5.2, 6 статьи 169 Налогового кодекса (п. 2 ст. 169 НК РФ). А положение о том, что форма счета-фактуры устанавливается Правительством РФ, содержится в пункте 8 статьи 169 Налогового кодекса. Кроме того, ответственности за нарушение пункта 3 Правил ведения книги покупок не предусмотрено.

Если вы не готовы спорить с налоговыми органами, регистрируйте в книге покупок только те счета-фактуры, которые соответствуют действующей форме и правилам ее заполнения.

Пример заполнения новых форм документов

Для наглядности заполнения форм журнала учета счетов-фактур, а также книги покупок и книги продаж рассмотрим пример.

Пример 
1. ООО «Альфа» 14 января 2012 года получило от ООО «Бета» предоплату за товар на сумму 118 000 руб. В связи с этим в части 1 книги учета счетов-фактур общество фиксирует с порядковым номером «1» счет-фактуру № 001 от 14 января 2012 г. на сумму 118 000 руб., в том числе НДС – 18 000 руб. Поскольку счет-фактура был составлен на бумаге, то в графе 2 книги организация проставит код «1», в графе 4 «Код вида операции» необходимо указать «02», поскольку это предоплата. Остальные графы книги заполняются в соответствии с данными, указанными в счете-фактуре. Поскольку данный счет-фактура первичный, то графы 7–10 и 16–19 не заполняются. 
Выставленный счет-фактуру на полученную предоплату от ООО «Бета» необходимо зарегистрировать в книге продаж. В данном случае графы 1а, 1б и 1в не заполняются. 
2. 24 января 2012 года ООО «Альфа» по счету-фактуре № 002 от 24 января 2012 г. отгрузило ООО «Мир» товары на сумму 236 000 руб., в том числе НДС 36 000 руб. 
Условиями договора предусмотрено, что при оплате товаров в течение 10 дней предоставляется скидка в размере 10 процентов от стоимости. ООО «Мир» данное условие было выполнено, и оно получило скидку. В результате этого произошло изменение стоимости. Следовательно, ООО «Альфа» необходимо выставить корректировочный счет-фактуру. 
27 января 2012 года был выставлен корректировочный счет-фактура № 003 от 27 января 2012 г. (исправление № 1 от 27 января 2012 г. к счету-фактуре № 002 от 24 января 2012 г.) (корректировка в сторону уменьшения на 23 600 руб., в том числе НДС 3600 руб.). 
Таким образом, по операциям с ООО «Мир» общество должно произвести следующие записи в журнале учета счетов-фактур: 
– в строке с порядковым номером «2» фиксируется первичный счет-фактура № 002 от 24 января 2012 г. (графы 7–10 и 16–19 остаются незаполненными); 
– в строке с порядковым номером «3» отражается корректировочный счет-фактура № 003 от 27 января 2012 г. 
При этом в графах 5 и 6 указываются номер и дата составления первичного счета-фактуры. В графе 7 указывается номер корректировочного счета-фактуры – № 003, в графе 8 отражается дата составления корректировочного счета-фактуры – 27 января 2012 г. и далее в графе 9 указывается «1» (номер исправления) и в графе 10 – 27 января 2012 г. (дата исправления). Графы с 11 по 13 заполняются так же, как и при регистрации обычного счета-фактуры. Графы 14–15 при регистрации корректировочного счета-фактуры не заполняются. 
Поскольку произошло снижение стоимости товаров, то заполняются графы 16 и 18, в которых указывается соответственно разница в стоимости по корректировочному счету-фактуре с учетом НДС и разница самого НДС. Графа 16 будет отражать следующую разницу 23 600 руб., а графа 18 – 3600 руб. 
В книге продаж делаются следующие записи: фиксируется первичный счет-фактура № 002 от 24 января 2012 г. Поскольку счет-фактура первичный, то графы 1а, 1б и 1в не заполняются. 
Так как ООО «Альфа» был выставлен корректировочный счет-фактура и произошло снижение стоимости, то у организации возникает право на вычет НДС. Следовательно, разницу в сторону уменьшения необходимо отразить в книге покупок ООО «Альфа». Об этом сказано в пункте 6 Правил ведения книги покупок. 
Соответственно в ней делаются следующие записи: в строке с порядковым номером «1» регистрируем корректировочный счет-фактуру № 003 от 27 января 2012 г. При этом в графах 2 и 2а книги покупок указываются соответствующие данные из строки 1б корректировочного счета-фактуры. Поскольку в нашем случае исправлений корректировочного счета-фактуры не было, то графа 2а книги покупок будет пустой. Обратите внимание, что в графе 7 книги покупок указываются данные из строки «Всего уменьшение (сумма строк Г)» графы 9 корректировочного счета-фактуры, то есть необходимо отразить сумму уменьшения стоимости – 23 600 руб. Аналогично заполняются и графы 8а и 8б, только в эти графы переносятся соответственно данные из граф 5 и 8 корректировочного счета-фактуры. 
3. 10 февраля 2012 года ООО «Альфа» отгрузило по счету-фактуре № 004 от 10 февраля 2012 г. в адрес ООО «Позитив» товары на сумму 177 000 руб., в том числе НДС 27 000 руб. Но 13 февраля стоимость товаров изменилась в сторону увеличения. Следовательно, ООО «Альфа» необходимо составить корректировочный счет-фактуру № 005 от 13 февраля 2012 г. на увеличение всего 59 000 руб., в том числе НДС 9000 руб. 
В этом случае в журнале учета делаются записи аналогично пункту 2 примера (регистрируются первичный счет-фактура № 004 от 10 февраля 2012 г. и корректировочный – № 005 от 13 февраля 2012 г.). 
Поскольку произошло увеличение стоимости, то, согласно пункту 7 Правил ведения книги продаж, в графе 4 книги продаж указываются данные из строки «Всего увеличение (сумма строк В)» графы 9 корректировочного счета-фактуры, то есть 50 000 руб. Аналогично заполняются и графы 5а и 5б, только в эти графы переносятся соответственно данные из граф 5 и 8 корректировочного счета-фактуры. 
Таким образом, у ООО «Альфа» журнал учета счетов-фактур, книга покупок и книга продаж будут выглядеть так: скачать файл  

Д. Начаркин, редактор-эксперт