Обзор решений суда по налоговым спорам

14.10.2011

Расхожая адвокатская поговорка «Да им и ВАС не указ!», похоже, теряет актуальность. Острые на язык адвокаты имели в виду ситуацию, когда налоговики, проиграв тяжбу с предпринимателями в трех судебных спорах и «дотолкав» дело до Президиума Высшего Арбитражного Суда, все же оказывались «на щите», а через какое-то время вновь судились по заведомо бесперспективному делу и получали тот же результат. От того, что инспекторы раз от разу наступали на те же грабли, теряли немалые средства и госказна, и компании. Отныне такого быть не должно - «чихать» на постановления высших арбитров инспекторам теперь категорически запрещает официальный документ.

ФНС совместным с Минфином письмом от 12.08.2011 № СА-4-7/13193@ направила для использования в работе нижестоящих налоговых органов обзор постановлений Президиума ВАС по налоговым спорам, принятым за период с 2010 года по первое полугодие 2011 года (далее – Обзор). Ознакомиться с этим объемным документом крайне полезно и работникам бухгалтерии.Пусть он и покажется им скучноватым, зато пригодится в проблемных ситуациях. В Обзор включены 66 дел, рассмотренных Президиумом ВАС в порядке надзора, за 1,5 года. Все они, безусловно, имеют большое значение. К сожалению, целый ряд постановлений, упоминаемых в Обзоре, имеет узкую (в том числе отраслевую) направленность, что, безусловно, ни в коей мере не умаляет их значимости, но может быть интересно далеко не всем налогоплательщикам. Сосредоточимся лишь на тех судебных, которые имеют широкую сферу применения.

Кроме того, Обзор своеобразен тем, что претендуя на целостность и полноту информации о судебной практике надзорной инстанции за период 2010 г. и первого полугодия 2011 г., он не содержит ссылок на некоторые крайне важные и, более того, даже нашумевшие постановления Президиума ВАС этого периода. Мы позволим себе дополнить картину врезками [Что осталось за кадром].

НДС

В п. 15 Обзора приведено постановление Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 17969/09, в котором суд сформулировал свою позицию относительно правомерности вычета сумм НДС, уплаченных при демонтаже основных средств. Суд разъяснил, что использование объекта основных средств в хозяйственной деятельности имеет комплексный характер и включает в себя установку, эксплуатацию, а при возникновении производственной необходимости ликвидацию основного средства. Вследствие этого налогоплательщик имеет право на вычет, поскольку основные средства использовались для операций по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг), подлежащих налогообложению.

Важно, что начиная с IV квартала 2011 г. аналогичная норма находит отражение в НК РФ (п. 6 ст. 171 Кодекса в ред. Федерального закона от 19.07.2011 № 245-ФЗ): вычетам подлежат суммы налога, предъявленные налогоплательщику подрядными организациями при проведении ими ликвидации основных средств, разборке, демонтаже основных средств.

В п. 13 Обзора находим указание на постановление Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 162/10. Этим документом разъясняется право налогоплательщика участвовать лично и (или) через своего представителя при разрешении вопросов, связанных с возмещением НДС. Дело в том, что решение о возмещении или об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость из бюджета принимается одновременно с решением о привлечении или об отказе в привлечении налогоплательщика к налоговой ответственности по результатам рассмотрения материалов камеральной проверки. При этом положения п. 3 ст. 176 НК РФ не предусматривают самостоятельной процедуры принятия решения о возмещении или об отказе в возмещении налога на добавленную стоимость, а соотносятся со ст. 101 Кодекса.

Что осталось за кадром

Постановление Президиума ВАС РФ от 25.01.2011 № 10120/10 по делу № А71-14529/2009 признает правомерность применения вычета НДС, уплаченного с аванса, по ставке 18 процентов, если реализуемые налогоплательщиком товары облагаются по ставке 10 процентов. Суд указал, что п. 8 ст. 171 и п. 6 ст. 172 НК РФ содержат лишь два условия для применения вычета налога, уплаченного с аванса: исчисление НДС налогоплательщиком с сумм оплаты, частичной оплаты, полученных в счет предстоящих поставок товаров (работ, услуг) и факт отгрузки соответствующих товаров (выполнения работ, оказания услуг). Размер вычета этими пунктами не ограничен суммой налога, равной налогу, исчисленному при реализации товаров, поставленных в счет аванса. Необходимости в подаче уточненной декларации при этом нет ввиду того, что такая обязанность возникает при обнаружении налогоплательщиком в поданной им декларации факта неотражения или неполноты отражения сведений, а также ошибок, приводящих к занижению суммы налога, подлежащей уплате (ст. 54 и 81 НК РФ). Данное основание в деле отсутствует.

В части НДС стало знаменитым и постановление Президиума ВАС РФ от 06.07.2010 № 2604/10 по делу № А75-5296/2009. Именно ему налогоплательщики обязаны формированием судебной практики по вопросу об отсутствии необходимости нормирования вычета НДС, приходящегося на расходы, не указанные в п. 7 ст. 171 НК РФ (т. е. нормируемые для целей налогообложения прибыли расходы, кроме представительских и командировочных). Суд сделал вывод, что вычет сумм НДС производится в размерах, указанных в счетах-фактурах, вне зависимости от учета таких расходов при исчислении налога на прибыль организаций. В постановлении прямо указано, что содержащееся в нем толкование правовых норм является общеобязательным и подлежит применению при рассмотрении арбитражными судами аналогичных дел.


Налог на прибыль организаций

Пункт 18 Обзора посвящен постановлению Президиума ВАС РФ от 15.07.2010 № 2833/10. Рассматривалось дело о правомерности включения суммы дебиторской задолженности, непогашенной в момент истечения срока исковой давности, в состав внереализационных расходов. Налогоплательщик не просто ждал окончания указанного срока, а предпринимал меры по взысканию задолженности в судебном порядке и урегулированию взаимных требований путем достижения мирового соглашения, заключенного на условии в том числе прощения долга. Суд постановил, что такое лицо не может быть поставлено в худшее положение по сравнению с налогоплательщиком, не предпринимавшим подобных мер и сохраняющим в соответствии с пп. 2 п. 2 ст. 265 НК РФ право на учет суммы непогашенной задолженности в составе внереализационных расходов. Названные положения НК РФ при применении метода начисления предоставляют возможность налогоплательщику-кредитору по денежному обязательству скорректировать сумму дохода, ранее учтенного для цели налогообложения, путем включения суммы непогашенной задолженности в состав внереализационных расходов, даже если общество освободило своего должника от обязанности по уплате долга.

В п. 21 дана ссылка на постановление Президиума ВАС РФ от 23.11.2010 № 6029/10. В нем трактуется п. 4 ст. 252 НК РФ, предусматривающий, что в случае, если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты. Исходя из материалов дела Президиум усмотрел, что общество вправе было выбирать порядок отнесения затрат по договорам на научно-исследовательские, опытно-конструкторские и технологические работы, связанные с освоением природных ресурсов: можно было с одинаковым основанием включить их в затраты по ст. 261 «Расходы на освоение природных ресурсов» либо по ст. 262 «Расходы на научные исследования и (или) опытно-конструкторские разработки». Налогоплательщик выбрал первый вариант и правомерно отразил расходы как текущие в налоговых регистрах и декларациях по налогу на прибыль за отчетный период, в котором они произведены.

Необоснованная налоговая выгода

В п. 28 Обзора названо постановление Президиума ВАС РФ от 20.04.2010 № 162/10. ВАС в очередной раз отмечает, что при отсутствии доказательств несовершения хозяйственных операций, в связи с которыми заявлено право на налоговый вычет, вывод о том, что налогоплательщик знал либо должен был знать о недостоверности (противоречивости) сведений, может быть сделан судом только в результате оценки в совокупности обстоятельств, связанных с заключением и исполнением договора (в том числе с основаниями, по которым налогоплательщиком был выбран соответствующий контрагент), а также иных обстоятельств, упомянутых в постановлении Пленума ВАС РФ от 12.10.2006 № 53 «Об оценке арбитражными судами обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды».

Еще один аспект этого же документа «выпал» из Обзора. В нем почему-то не упоминается, что Президиум ВАС указал: налоговый орган во всех случаях обязан информировать налогоплательщика об обнаруженных ошибках при заполнении документов и налоговых правонарушениях, при этом право на представление своих возражений у налогоплательщика возникает с момента предъявления налоговым органом требования представить объяснения и документы, подтверждающие правильность исчисления и своевременность уплаты налогов. Кроме того, при производстве дела в ИФНС в силу п. 1 ст. 101 и ст. 88 НК РФ налоговый орган должен заблаговременно известить налогоплательщика о времени и месте рассмотрения материалов как выездной, так и камеральной проверки. Процедурные гарантии прав налогоплательщика в виде его обязательного уведомления распространяются не только на ситуации, связанные с привлечением лица к налоговой ответственности, но и на случаи возникновения у налогового органа вопросов о правильности исчисления и уплаты налога, не связанных с привлечением лица к налоговой ответственности. Нарушения этих норм в практике деятельности налоговых органов общеизвестны. Президиум ВАС дал налогоплательщикам «противоядие».

В том же ключе следует рассматривать постановление Президиума ВАС РФ от 08.06.2010 № 17684/09 (п. 31 Обзора). Суд разъяснил, что факт наличия на документах, подтверждающих исполнение сделок, подписей, проставленных от имени контрагентов, лицами, отрицающими их подписание, и наличие у них соответствующих полномочий, не является безусловным и достаточным основанием для отказа в учете расходов для целей налогообложения. Если инспекция не представила доказательств того, что налогоплательщик действовал без должной осмотрительности и знал или должен был знать об указании контрагентами недостоверных сведений или о подложности представленных документов, судам следует исходить из презумпции добросовестности и считать, что расходы экономически оправданы и документально подтверждены. Аналогичные выводы содержит постановление Президиума ВАС РФ от 25.05.2010 № 15658/09 по делу № А60-13159/2008-С8.

П. 32 Обзора со ссылкой на постановлении Президиума ВАС РФ от 28.10.2010 № 8867/10 обращает внимание налоговых инспекций на то, что признавая факт получения налогоплательщиком необоснованной налоговой выгоды в виде уменьшения налоговой базы либо применения налогового вычета, невозможно ставить под сомнение хозяйственную операцию в части. НК РФ предусматривает проверку соответствия примененных налогоплательщиком цен (при наличии к этому оснований), но если таким правом инспекция не воспользовалась, то доначисление налога на прибыль и налога на добавленную стоимость, начисление пеней и штрафов, следует рассматривать как необоснованное.

Что осталось за кадром

За рассматриваемый в Обзоре период было принято еще несколько очень важных решений Президиума ВАС РФ по вопросам обоснованности получения налогоплательщиком налоговой выгоды.

Так, постановления от 17.03.2011 № 14221/10 по делу № А71-12934/2009-А5, от 09.03.2011 № 8905/10 по делу № А40-93885/08-112-491, от 21.12.2010 № 3972/10 по делу № А09-9907/08-30 в который уже раз разъясняют, что налоговый орган не вправе оценивать расходы налогоплательщика с точки зрения их целесообразности.

Судебный контроль, как указал Конституционный Суд в еще постановлении от 24.02.2004 № 3-П, также не призван проверять экономическую целесообразность решений, принимаемых субъектами предпринимательской деятельности, которые в сфере бизнеса обладают самостоятельностью и свободой в принятии управленческих решений, поскольку в силу рискового характера такой деятельности существуют объективные пределы в возможностях судов выявлять наличие в ней деловых просчетов. В этой правовой ситуации КС РФ сделал вывод о том, что нормы п. 1 ст. 252 НК РФ об экономической обоснованности расходов требуют лишь установления объективной связи понесенных налогоплательщиком расходов с направленностью его деятельности на получение прибыли, причем бремя доказывания необоснованности расходов налогоплательщика возлагается на налоговые органы (определения КС РФ от 04.06.2007 № 320-О-П и от 04.06.2007 № 366-О-П).

УСН

Единственный пункт Обзора, касающийся применения УСН (п. 43), указывает на постановление Президиума ВАС РФ от 21.12.2010 № 10659/10, согласно которому доходы, полученные в натуральной форме, учитываются по рыночным ценам.

Что осталось за кадром

Постановление Президиума ВАС РФ от 29.03.2011 № 14315/10 по делу № А76-44241/2009-39-19 свидетельствует о том, что лица, не являющиеся плательщиками НДС, в случае выставления ими покупателям товара счетов-фактур с выделением суммы налога, должны уплатить полученный налог без учета налоговых вычетов, которые могут быть заявлены только плательщиками этого налога. «Упрощенцы» к ним не относятся.

Рассмотрение материалов налоговой проверки

Процедурные нарушения со стороны инспекций при рассмотрении материалов налоговых проверок практически повсеместны. Налогоплательщикам нужно знать, что зачастую они могут стать основанием для отмены решения налогового органа.

Например, в п. 49 Обзора упомянуто постановление Президиума ВАС РФ от 29.09.2010 № 4903/10. Из материалов дела следует, что при рассмотрении результатов проверки заместителем начальника инспекции принимали присутствовали представители общества. Однако это не имеет правового значения, поскольку при этом никакого решения принято не было, а при рассмотрении материалов проверки начальником инспекции, по результатам которого и было принято решение, участие представителей общества обеспечено не было. ВАС РФ сделал вывод: в деле имеет место нарушение существенных условий процедуры рассмотрения материалов налоговой проверки, которое привело к нарушению прав общества, выразившихся в лишении общества возможности дать пояснения относительно выводов проверяющих и материалов налоговой проверки непосредственно лицу, которое вынесло решение; такое решение ИФНС как не соответствующее требованиям НК РФ подлежит безусловной отмене.

Такая же участь ждет решения, которые были вынесены без извещения налогоплательщика о времени и месте рассмотрения результатов дополнительных мероприятий налогового контроля, что фактически лишает его возможности представить свои пояснения и возражения с учетом этих результатов (п. 51 Обзора, постановление Президиума ВАС РФ от 13.01.2011 № 10519/10).

Что осталось за кадром

Если уведомление о времени и месте рассмотрения материалов налоговой проверки направлено инспекцией по неверному адресу налогоплательщика, он не считается должным образом проинформированным (постановление Президиума ВАС РФ от 25.02.2010 № 14458/09 по делу № А56-21893/2008), однако если уведомление было передано с соблюдением норм НК РФ, суд поддержит налоговый орган (постановление Президиума ВАС РФ от 23.03.2010 № 13753/09 по делу № А33-3243/2008).


Привлечение к налоговой ответственности

Если уточненные налоговые декларации поданы после истечения срока подачи налоговых деклараций и срока уплаты налогов и в период проведения выездной налоговой проверки, то условия освобождения от налоговой ответственности, предусмотренные в пп. 1 п. 4 ст. 81 НК РФ, не являются выполненными. Данный вывод содержится в постановлении Президиума ВАС РФ от 26.04.2011 № 11185/10 и приведен в п. 54 Обзора.

Что осталось за кадром

Постановление Президиума ВАС РФ от 16.03.2010 № 8163/09 по делу № А44-23/2009 констатирует, что Налоговый кодекс не содержит запрета на подачу уточненных налоговых деклараций за соответствующий налоговый период в случае назначения, проведения или окончания выездной налоговой проверки данного периода. Отсутствует запрет на подачу уточненной налоговой декларации и после принятия решения по результатам указанной проверки. Соответственно, данному праву налогоплательщика на предоставление уточненной налоговой декларации должно корреспондировать и полномочие налогового органа на ее проверку.

При предоставлении уточненной налоговой декларации после окончания выездной налоговой проверки, но до принятия решения по ней, налоговый орган с учетом объема и характера уточняемых сведений вправе провести дополнительные мероприятия налогового контроля, руководствуясь п. 6 ст. 101 НК РФ, либо, вынося решение без учета данных уточненной налоговой декларации, назначить проведение повторной выездной проверки в части уточненных данных.


Исчисление процессуальных сроков

Пункт 61 Обзора называет постановление Президиума ВАС РФ от 13.04.2010 № 17372/09, в котором проанализированы правила течения процессуальных сроков. ВАС пришел к выводу, что момент, с которого начинает исчисляться трехлетний срок на обращение налогоплательщика в суд за защитой своего нарушенного права, подлежит определению с учетом оценки совокупности всех имеющих значение для дела обстоятельств (в частности, причины, по которой налогоплательщик допустил переплату налога, наличия у него возможности для правильного исчисления налога по данным первоначальной налоговой декларации, изменения действующего законодательства в течение рассматриваемого налогового периода), а также других обстоятельств, которые могут быть признаны судом в качестве достаточных для признания срока на возврат налога непропущенным. Таким обстоятельством в данном деле признано проведение совместной сверки расчетов, по результатам которой оформлен акт.

Марина Климова

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное

Комментарии (0)


    Оставить комментарий


    Введите код с картинки:

    CAPTCHA