Договоры в условных единицах

Договоры в условных единицах

05.05.2009

В последнее время особую актуальность вновь приобрели договоры купли-продажи, стоимость которых выражена в условных единицах. Причем вне зависимости от указанной в договоре валюты все операции по такой сделке в учете должны принимать «рублевый вид».

Рублевый эквивалент

Согласно гражданскому законодательству расчеты по договорам в условных единицах (у.е.) на территории нашей страны производятся в российской валюте. В этом случае подлежащая уплате сумма в рублях определяется по официальному курсу соответствующей валюты или условных денежных единиц на день платежа. Однако организации могут установить иные курс или дату его определения (п. 2 ст. 317 ГК). Аналогичная норма содержится в ПБУ 3/2006 «Учет активов и обязательств, стоимость которых выражена в иностранной валюте», утвержденном приказом Минфина от 27 ноября 2006 г. № 154н (далее — ПБУ 3/2006).

Так, в соответствии с пунктом 5 ПБУ 3/2006 стороны договора, сумма которого выражена в у.е., а оплата осуществляется в отечественных денежных единицах, могут использовать курс пересчета иностранной валюты в рубли, отличный от официального. Этот курс может быть установлен законодательным путем или соглашением сторон. Подобный образ действий приемлем и в налоговом учете. Как правило, накладные и счета-фактуры выписывают в рублях.

Оплата после оприходования

На практике у бухгалтера достаточно часто возникают вопросы, касающиеся учета и налогообложения приобретения товарно-материальных ценностей по договорам в у.е. При покупке по таким договорам, например, основных средств или нематериальных активов их первоначальная стоимость формируется исходя из курса иностранной валюты на дату принятия к учету расходов по их приобретению в качестве вложений во внеоборотные активы. А вот при покупке по договорам в условных единицах другого имущества его стоимость формируется на день перехода к покупателю права собственности на поступившие ценности.

Если возникновение задолженности и оплата производятся в одном отчетном периоде, то сумма договора в бухгалтерском учете пересчитывается в рубли на дату:

  • возникновения обязательства;
  • оплаты счета.

Если же возникновение задолженности и ее погашение приходятся на разные отчетные периоды, то сумма договора пересчитывается в рубли на:

  • день возникновения обязательства;
  • отчетную дату;
  • момент оплаты счета.

Следует отметить, что в налоговом учете пересчет необходимо осуществлять только на день возникновения обязательства и дату его погашения. Это следует из анализа норм, установленных в пункте 7 статьи 271 и в пункте 9 статьи 272 Налогового кодекса.

Поскольку момент возникновения задолженности и оплаты приходится на разные числа, скорее всего в промежутке между этими датами курс валют претерпит изменения. В подобной ситуации и у продавца, и у покупателя возникнут:

  • курсовая разница в бухгалтерском учете,
  • суммовая разница в налоговом учете.

Курсовые и суммовые разницы бывают положительными и отрицательными, что, в свою очередь, определяет порядок их бухгалтерского и налогового учета.

Согласно пункту 3 ПБУ 3/2006 курсовая разница — это разница между рублевой оценкой актива или обязательства, стоимость которых выражена в иностранной валюте на день оплаты (или отчетную дату данного отчетного периода), и рублевой оценкой этого же актива или обязательства на момент принятия к бухгалтерскому учету (в отчетном периоде или на отчетную дату предыдущего периода).

В бухгалтерском учете курсовые разницы отражают в составе прочих доходов или расходов за исключением случая формирования уставного (складочного) капитала организации.

Для целей налогового учета суммовые разницы отражают в составе внереализационных доходов и расходов. В обоих случаях образуется либо положительная (доход), либо отрицательная (затраты) разница между суммой возникших обязательств и требований, исчисленной по установленному соглашением сторон курсу у.е. на дату реализации (оприходования) товаров (работ, услуг), имущественных прав, и фактически поступившими средствами в рублях (п. 11.1 ст. 250 и подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК).

Обратите внимание, что в соответствии с пунктом 7 статьи 271 и пунктом 9 статьи 272 Налогового кодекса учитывать суммовые разницы, образовавшиеся в результате исполнения обязательств по соглашениям в у.е., при исчислении налога на прибыль следует лишь тем организациям, которые определяют свои доходы и расходы методом начислений. Что же касается компаний, применяющих кассовый метод, то на них данное правило не распространяется (п. 5 ст. 273 НК).

Особо следует отметить ситуацию, когда возникшая в одном отчетном периоде задолженность погашается в последующих. В этом случае неминуемы различия между бухгалтерским и налоговым учетом, поскольку переоценка дебиторской (кредиторской) задолженности на каждую отчетную дату предусмотрена только в бухгалтерском учете. Организации, применяющие ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль организаций» (утвержденное приказом Минфина от 19 ноября 2002 г. № 114н), должны будут отражать в учете временные разницы.

Далее необходимо остановиться на проблеме «входного» НДС. Из анализа пункта 1 статьи 172 Налогового кодекса следует, что порядок принятия к вычету налога не изменяется. Так, вычету из бюджета подлежит сумма НДС, предъявленная продавцом при приобретении ТМЦ, в полном объеме после принятия его на учет. В связи с этим после оплаты счета поставщика по новому курсу иностранной валюты, приравненной к у. е., корректировок сумм «входного» НДС делать нельзя.

Напомним, что предъявленный поставщиком налог на добавленную стоимость принимается к вычету при выполнении следующих условий:

  • приобретенное имущество предназначено для целей основной хозяйственной деятельности (производство продукции, работ или услуг), облагаемой НДС, либо для целей управления организацией;
  • имеется счет-фактура, выставленный поставщиком с выделенной в нем суммой налога;
  • принятие на балансовый учет (в случае приобретения основных средств и НМА в учете должны быть сделаны записи по дебету счетов 01, 04 и кредиту счета 08 субсчетов 4 или 5 соответственно);
  • организация-покупатель является плательщиком налога на добавленную стоимость;
  • в отчетном (налоговом) периоде имеется начисленный в бюджет НДС.

Пример 1

5 марта 2009 года ООО «Сигма» приобрело производственное оборудование для изготовления продукции, облагаемой НДС. Стоимость основного средства в договоре выражена в условных единицах; 1 у. е. приравнена к 1 долл. США.

Согласно договору стоимость оборудования составляет 70 800 у.е., в том числе НДС — 10 800 у.е.

В договоре согласован курс пересчета иностранной валюты в рубли на дату расчетов — в соответствии с официальным курсом Банка России. Предположим, что официальный курс Банка России составит:

  • на 05.03.2009 г. — 36,20 руб. за 1 долл. США;
  • на 15.03.2009 г. — 36,40 руб. за 1 долл. США;
  • на 28.03.2009 г. — 36,35 руб. за 1 долл. США;
  • на 01.04.2009 г. — 36,30 руб. за 1 долл. США.

Для целей налогового учета доходы и расходы определяются методом начислений.

Рассмотрим две ситуации:

  • оборудование оплачено 15 марта 2009 года и введено в эксплуатацию 16 марта 2009 года (ситуация 1);
  • оборудование оплачено 1 апреля 2009 года и введено в эксплуатацию в этот же день (ситуация 2).

Решение ситуации 1:

5 марта 2009 года.

Дебет 08-4     Кредит 60
– 172 000 (60 000 у.е. × 36,20 руб.) — отражена покупная стоимость производственного оборудования по курсу на дату возникновения обязательства.

Дебет 19-1     Кредит 60
– 390 960 (10 800 у.е. × 36,20 руб.) — отражена сумма «входного» НДС по приобретенному оборудованию по курсу на дату возникновения обязательств.

15 марта 2009 года.

Дебет 60     Кредит 51
– 2 577 120 (70 800 у.е. × 36,40 руб.) — отражено перечисление денежных средств поставщику за приобретенное оборудование по курсу на дату оплаты.

Таким образом, возникла отрицательная курсовая разница как разница между рублевой оценкой основного средства на дату принятия в организацию и оценкой на день оплаты.

Дебет 91-2     Кредит 60
– 14 160 (70 800 у.е. × (36,40 руб. - 36,20 руб.)) — отражено включение отрицательной курсовой разницы в состав прочих расходов.

Итак, образовавшаяся разница будет признана в отчетном периоде в составе:

  • прочих расходов — в бухгалтерском учете;
  • внереализационных расходов — в налоговом учете.

16 марта 2009 года.

Дебет 01     Кредит 08-4
– 2 172 000 — отражены постановка на учет основного средства по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию.

Дебет 68 «Расчеты по НДС»     Кредит 19
– 390 960 — сумма «входного» НДС предъявлена к вычету.

В этой ситуации первоначальная стоимость оборудования для целей налогового учета не будет отличаться от первоначальной стоимости, сформированной по правилам бухгалтерского учета.

Решение ситуации 2:

5 марта 2009 года.

Дебет 08-4     Кредит 60
– 2 172 000 (60 000 у.е. × 36,20 руб.) — отражена покупная стоимость производственного оборудования по курсу на дату возникновения обязательства.

Дебет 19-1     Кредит 60
– 390 960 (10 800 у.е. × 36,20 руб.) — отражена сумма «входного» НДС по приобретенному оборудованию по курсу на дату возникновения обязательств;

31 марта 2009 года.

Дебет 91-2     Кредит 60
– 10 620 (70 800 у.е. × (36,35 руб. - 36,20 руб.)) — отражена отрицательная курсовая разница.

В налоговом учете данный расход в марте не будет признан. В связи с этим образуется вычитаемая временная разница, которая приведет к возникновению отложенного налогового актива (ОНА):
10 620 × 20% = 2 124 руб.

Дебет 09     Кредит 68 «Учет расчетов по налогу на прибыль»
– 2124 — отражен отложенный налоговый актив.

1 апреля 2009 года.

Дебет 60     Кредит 51
– 2 570 040 (70 800 у.е. × 36,30 руб.) — отражено перечисление денежных средств поставщику по курсу на дату оплаты.

Дебет 60     Кредит 91-1
– 3540 (70 800 у.е. × (36,30 руб. - 36,35 руб.)) — отражена положительная курсовая разница.

Дебет 68 «Учет расчетов по налогу на прибыль»     Кредит 09
– 2124 — отражено списание отложенного налогового актива.

Дебет 01     Кредит 08-4
– 2 172 000 — отражены постановка на учет основного средства по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию.

Дебет 68 «Расчеты по НДС»     Кредит 19
– 390 960 — сумма «входного» НДС предъявлена к вычету.

Для целей налогового учета возникшая отрицательная суммовая разница в сумме 7080 руб. (70 800 у.е. × (36,20 руб. - 36,30 руб.)) признается в составе внереализационных расходов отчетного периода.

В данном случае так же, как и в ситуации 1, первоначальная стоимость оборудования для целей налогового учета не будет отличаться от первоначальной стоимости, сформированной по правилам бухгалтерского учета.

Авансы в у.е.

Если организация заключает договор в у.е. на условиях предоплаты, то необходимо учесть следующие особенности.

Во-первых, согласно пункту 9 ПБУ 3/2006 полученные от организации-продавца товарно-материальные ценности в учете отражаются по курсу на дату платежа и в дальнейшем не переоцениваются. Таким образом, курсовые разницы не возникают. Во-вторых, не возникает суммовой разницы в налоговом учете (письмо Минфина от 4 сентября 2008 г. № 03-03-06/1/508). И, в-третьих, необходимо принимать во внимание изменившийся с начала этого года порядок учета НДС с авансов. Так, организация-продавец теперь должна в течение пяти календарных дней со дня поступления предоплаты выставить счет-фактуру покупателю. Продавец составляет счет-фактуру в двух экземплярах: один — покупателю, второй — оставляет у себя и регистрирует в книге продаж.

Организации-покупатели получили право принять к вычету «входной» НДС с авансов независимо от даты отгрузки при выполнении следующих условий (п. 9 ст. 172 НК):

  • имеется счет-фактура на сумму аванса (ее следует зарегистрировать в книге покупок);
  • имеются платежные документы, подтверждающие перечисление аванса;
  • в договоре предусмотрено условие предварительной оплаты (полной либо частичной).

В том периоде, когда организация-покупатель получит счет-фактуру от продавца на реализацию, ей необходимо:

  • восстановить ранее принятый к вычету НДС с аванса и зарегистрировать «авансовый» счет-фактуру в книге продаж;
  • зарегистрировать в книге покупок полученный счет-фактуру на реализацию;
  • отнести на возмещение из бюджета «входной» НДС в общеустановленном порядке.

Изменился и порядок заполнения счетов-фактур на авансы. Так, согласно пункту 5.1 статья 169 Налогового кодекса в них должны быть следующие обязательные реквизиты:

  • порядковый номер и дата счета-фактуры;
  • наименование, адрес и ИНН продавца и покупателя;
  • номер платежно-расчетного документа;
  • наименование поставляемых товаров (описание работ, услуг и имущественных прав);
  • сумма оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав);
  • налоговая ставка;
  • сумма налога, предъявляемая покупателю товаров (работ, услуг, имущественных прав), определяемая расчетным путем.

Указанные нововведения применяются к отгрузкам, произведенным с начала 1 января 2009 года, и должны привести к соответствующим изменениям в Правилах ведения журналов учета полученных и выставленных счетов-фактур, книг покупок и книг продаж при расчетах по налогу на добавленную стоимость, утвержденных постановлением Правительства РФ от 2 декабря 2000 г. № 914.

Пример 2

1 марта 2009 года ООО «Сигма» заключило с ООО «Альфа» договор в условных единицах на поставку ему измерительного прибора высокой точности, который предполагается использовать при производстве продукции, облагаемой налогом на добавленную стоимость.

Стоимость прибора в договоре составляет 12 980 у.е., в том числе НДС — 1 980 у.е.; 1 у.е. приравнена к 1 евро.

Согласно договору покупатель 5 марта 2009 года перечисляет поставщику 100-процентную предоплату.

9 марта 2009 года фирма получила от поставщика счет-фактуру на аванс с выделенной суммой НДС, определенной по расчетной ставке.

15 марта 2009 года прибор поступил в организацию и введен в эксплуатацию.

Расчеты по договору производятся в рублях в соответствии с официальным курсом Банка России на дату оплаты.

Для целей налогового учета доходы и расходы определяются методом начислений.

Предположим, что официальный курс Банка России на 05.03.2009 года — 47,20 руб. за 1 евро.

Решение:

5 марта 2009 года.

Дебет 60 «Расчеты по авансам выданным»     Кредит 51
— 612 656 (12 980 у.е. × 47,20 руб.) — отражается перечисление аванса под предстоящую поставку прибора.

9 марта 2009 года.

При получении счета-фактуры на аванс бухгалтер ООО «Сигма» зарегистрировал его в книге покупок на сумму 612 656 руб., в том числе НДС — 93 456 руб.

Таким образом, ООО «Сигма» получило право на вычет НДС с аванса:

Дебет 68 «Расчеты по НДС»     Кредит 76 «НДС с авансов выданных»
– 93 456 — отражается предъявление суммы НДС с аванса к вычету.

15 марта 2009 года.

Дебет 08-4     Кредит 60 «Расчеты с ООО «Альфа»
– 519 200 — отражается покупная стоимость производственного оборудования на сумму без НДС;

Дебет 19-1     Кредит 60 «Расчеты с ООО «Альфа»
– 93 456 — отражается сумма «входного» НДС согласно счету-фактуре поставщика.

Дебет 01     Кредит 08-4
– 519 200 — отражены постановка на учет основного средства по первоначальной стоимости и его ввод в эксплуатацию.

Дебет 60 «Расчеты с ООО «Альфа»     Кредит 60 «Расчеты по авансам выданным»
– 612 656 — отражается зачет ранее выданного аванса.

После постановки на учет прибора организация получила право на вычет «входного» НДС из бюджета; полученный счет-фактура был зарегистрирован в книге покупок.

Дебет 68 «Расчеты по НДС»     Кредит19-1
– 93 456 — сумма «входного» НДС предъявлена к вычету.

Одновременно с этим бухгалтер восстановил сумму НДС с аванса и отразил «авансовый» счет-фактуру в книге продаж.

Дебет 76 «НДС с авансов выданных»     Кредит 68 «Расчеты по НДС»
– 93 456 — отражается восстановление суммы НДС по авансу.

В этой ситуации первоначальная стоимость оборудования для целей налогового учета не будет отличаться от первоначальной стоимости, сформированной по правилам бухгалтерского учета.

О. Агабекян
К. Макарова

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное

Комментарии (0)


    Оставить комментарий


    Введите код с картинки:

    CAPTCHA