Годовой отчетности посвящается
24.02.2009 распечататьБурные изменения налогового законодательства оттеснили на второй план новации законодательства бухгалтерского. Между тем и те и другие весьма серьезно изменяют порядок составления годовой отчетности-2008. Это относится и к поправкам, вступившим в силу с 2009 года. Особого внимания потребует пояснительная записка — предстоит значительно увеличить ее информативность.
С 1 января 2009 года начали действовать два новых национальных стандарта — ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации» и ПБУ 21/2008 «Изменения оценочных значений» (утв. приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 106н). Их требования необходимо учесть при составлении бухгалтерской отчетности за 2008 год. Кроме того, бухгалтерам впервые предстоит применить ПБУ 11/2008 «Информация о связанных сторонах» (утв. приказом Минфина России от 29 апреля 2008 г. № 48н).
Заглядываем в будущее
В пояснительной записке нужно оценить предстоящие изменения учетной политики с 2009 года, вызванные изменениями законодательства (п. 23 ПБУ 1/2008). В частности, эта норма распространяется на ПБУ 15/2008 «Учет расходов по займам и кредитам» (утв. приказом Минфина России от 6 октября 2008 г. № 107н) и на ПБУ 2/2008 «Учет договоров строительного подряда» (утв. приказом Минфина России от 24 октября 2008 г. № 116н). Несмотря на то что новые ПБУ вступают в силу с отчетности за 2009 год, дать прогноз их применению нужно уже сейчас.
Теперь более подробно рассмотрим пример, относящийся к ПБУ 2/2008.
Пример 1
ООО «Монолит» с 2008 года выступает генеральным подрядчиком долгосрочного строительства. Согласно проекту, работы оканчиваются в 2010 году. Право собственности на результат работ переходит к заказчику по окончании строительства. В 2008 году общество выручку по этому объекту не признавало. Как охарактеризует эту деятельность бухгалтер в пояснительной записке?
Учетной политикой на 2009 год установлено, что по данному договору общество определяет степень завершенности работ по доле выполненного на отчетную дату объема работ в общем объеме работ (п. 20 ПБУ 2/2008). Цена договора — 100 млн. руб. без учета НДС. Согласно экспертным оценкам, в 2008 году выполнено 30% объема всех работ, на 2009 год запланировано 50%.
В отчетности за 2009 год предстоит сформировать финансовый результат по этому договору не только за 2009 год, но и за 2008 год (п. 14 и 15 ПБУ 1/2008). В 2008 году фактические расходы составили 27 млн. руб. Плановые расходы на 2009 год бухгалтер оценил в размере, пропорциональном плановой выручке. В итоге влияние применения ПБУ 2/2008 на отчетность 2009 года он охарактеризовал с помощью таблицы 1.
| Отчетный год | Выручка | Расходы | Финансовый результат |
|---|---|---|---|
| 2008 | 30 млн. руб. (100 млн. руб. × 30%) | 27 млн. руб. | 3 млн. руб. (30 - 27) |
| 2009 | 50 млн. руб. (100 млн. руб. × 50%) | 45 млн. руб. (50 млн. руб. × 27 : 30) | 5 млн. руб. (50- 45) |
Отчитываемся об изменениях оценочных значений
Оценочные значения — новое понятие, введенное ПБУ 21/2008. Оно объединяет в себе оценочные резервы, сроки полезного использования амортизируемого имущества, оценку поступления будущих экономических выгод. Последнее, по мнению автора, означает, что к оценочным значениям могут быть отнесены доходы, полученные в счет будущих периодов. Перечень оценочных значений является открытым (п. 3 ПБУ 21/2008).
На порядок учета хозяйственных операций в 2008 году этот новый национальный стандарт не влияет. Он учитывается только при составлении пояснительной записки. В ней нужно раскрыть информацию об изменениях оценочных значений в 2008 году, которые повлияли на отчетность текущего года и которые окажут влияние на отчетность за будущие периоды (п. 6 ПБУ 21/2008). Обычно считается, что влияние проявляется в существенном изменении статей отчетности (п. 1 Указаний о порядке составления и представления бухгалтерской отчетности, утв. приказом Минфина России от 22 июля 2003 г. № 67н).
С оценочными резервами бухгалтеру доводилось работать и прежде. К ним относятся резервы под снижение стоимости материальных ценностей, под обесценение финансовых вложений, по сомнительным долгам, резервы в связи с условными обязательствами. Особенностью оценочных резервов является их единовременное начисление. Именно эта операция и характеризует изменение оценочного значения. А вот резервы предстоящих расходов на основании Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета (утв. приказом Минфина России от 31 октября 2000 г. № 94н) начисляют до установленной суммы на протяжении года постепенно (равномерно). Оценочными они не считаются.
Что касается сроков полезного использования, то их допускается пересматривать только для нематериальных активов (п. 27 и 30 ПБУ 14/2007, утв. приказом Минфина России от 27 декабря 2007 г. № 153н). В результате оценочными значениями оказываются не только сами сроки, но и начисленные суммы амортизации НМА. Пересмотр срока полезного использования НМА не считается изменением учетной политики.
Пример 2
ООО «Мир кино» создало художественный фильм, который был принят к учету в составе НМА в феврале 2008 года по стоимости 12 млн руб. с неопределенным сроком полезного использования. Но на 2009 год было решено установить фильму срок полезного использования пять лет (60 месяцев). Этот срок будет применяться со следующего месяца после принятия фильма к учету, поэтому на 2008 год приходится сумма амортизации 2 млн руб. (12 млн руб. : 60 мес. × 10 мес.). Эту сумму нужно отразить в качестве корректировки остатков на 1 января 2009 года, а в отчетности-2008 она должна быть охарактеризована в пояснительной записке.
Признаемся в связях
До сих пор бухгалтерам акционерных обществ приходилось раскрывать информацию об аффилированных лицах в соответствии с одноименным ПБУ 11/2000. Но начиная с отчетности за 2008 год ему на смену пришло ПБУ 11/2008, которым введено новое понятие — связанные стороны, более широкое, чем аффилированные лица.
Информация о связанных сторонах включается в пояснительную записку отдельным разделом и раскрывается всеми организациями, за исключением субъектов малого предпринимательства (п. 3 и 14 ПБУ 11/2008). К связанным сторонам, помимо аффилированных лиц, относятся:
- партнеры по совместной деятельности;
- негосударственный пенсионный фонд, действующий в интересах работников организации;
- основной управленческий персонал организации.
В пояснительную записку нужно включить информацию обо всех операциях со связанными сторонами. Отдельно раскрываются сведения о размерах вознаграждений управленцам, включая суммы текущей оплаты труда и начисленные на них суммы единого социального налога, оплаты лечения и медицинского обслуживания, а также суммы, подлежащие выплате в долгосрочной перспективе, например, после окончания трудовой деятельности.
Пересчитываем «отложенные» остатки
С 2009 года ставка налога на прибыль снижена с 24 до 20 процентов (п. 1 ст. 284 НК РФ). Это изменение налогового законодательства добавит забот компаниям, применяющим ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» (утв. приказом Минфина России от 19 ноября 2002 г. № 114н). Его влияние предстоит раскрыть в пояснительной записке.
В бухгалтерском учете корректировку остатков по счетам 09 «Отложенные налоговые активы» и 77 «Отложенные налоговые обязательства» выполняют 1 января 2009 года. А вот показатели бухгалтерской отчетности пересчитывают ретроспективно. Таково требование пунктов 14, 15 и 21 ПБУ 1/2008.
Пример 3
В таблице 2 представлены остатки по счетам бухгалтерского учета ООО «Ротор» и результат их пересчета.
В графах 3 и 4 баланса на 31 декабря 2008 года бухгалтер отразит пересчитанные показатели (см. таблицу 3).
Аналогичный подход бухгалтер применит и к оборотам по строкам 141, 142 и 200 формы № 2 за 2008 год.
Эти перерасчеты также должны найти отражение в форме № 3 «Отчет об изменениях капитала» — по строкам «Изменения в учетной политике», относящимся к предыдущему и к отчетному году, и графе 6 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)».
| Номер счета | Остаток по счету на отчетную дату, руб. | |||
|---|---|---|---|---|
| 31.12.2007 | 31.12.2008 | |||
| по данным учета | в результате пересчета | по данным учета | в результате пересчета | |
| 09 (налоговых убытков для переноса на будущее по ст. 283 НК РФ не имеется) | 12 000 | 10 000 (12 000 × 20 : 24) | 24 000 | 20 000 (24 000 × 20 : 24) |
| 77 | 60 000 | 50 000 (60 000 × 20 : 24) | 30 000 | <25 000 (30 000 × 20 : 24)/td> |
| 84 | 500 000 | 508 000 [500 000 - (12 000 - 10 000) + (60 000 - 50 000)] | 800 000 | 801 000 [800 000 - (24 000 - 20 000) + (30 000 - 25 000)] |
| АКТИВ | Код показателя | На начало отчетного года (тыс. руб.) | На конец отчетного периода (тыс. руб.) |
|---|---|---|---|
| Отложенные налоговые активы | 145 | 10 | 20 |
| ПАССИВ | |||
| Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток) | 470 | 508 | 801 |
| Отложенные налоговые обязательства | 515 | 50 | 25 |
Снижаем налог «обратным ходом»
В декларации по налогу на прибыль за 2008 год налогоплательщики смогут увеличить расходы по двум статьям.
В связи с изменениями, внесенными в пункт 1 статьи 269 Налогового кодекса, появилась возможность повысить величину процентов по долговым обязательствам, признаваемую в расходах. С 1 сентября 2008 года предельная сумма процентов по долговым обязательствам в рублях исчисляется по ставке финансирования Центрального банка РФ, увеличенной в 1,5 раза, а по обязательствам в иностранной валюте — по ставке 22 процента. Доначисление расходов производится только в годовой декларации, подавать корректирующие декларации по отчетным периодам не нужно. Правда, новый порядок могут применять лишь компании, не имеющие долговых обязательств перед российскими организациями, выданные в том же квартале на сопоставимых условиях.
Из перечня имущества, не подлежащего амортизации, исключены продуктивный скот, буйволы, волы, яки, олени, другие одомашненные дикие животные (за исключением рабочего скота). Это изменение подпункта 5 пункта 2 статьи 256 Налогового кодекса вступило в силу с 1 января 2009 года, но оно распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2008 года. Значит, амортизацию «хвостатых» объектов можно начислить «задним числом» за весь 2008 год и признать в годовой декларации.
