«Отступные» по договоренности

«Отступные» по договоренности

17.02.2009

Замедление темпов экономического роста нелучшим образом сказывается на деятельности многих хозяйствующих субъектов — зачастую у них возникает нехватка денежных средств. В таких обстоятельствах рассчитаться в полном объеме и в срок по договорным обязательствам бывает, мягко говоря, затруднительно, что пагубным образом сказывается на репутации должника. Одним из способов решения этой проблемы может стать заключение с кредитором соглашения об отступном.

Закон есть закон

На основании статьи 409 Гражданского кодекса по соглашению сторон обязательство может быть прекращено предоставлением взамен исполнения отступного (уплатой денег, передачей имущества и т. п.). Размер, сроки и порядок предоставления отступного устанавливаются контрагентами. При этом сумма отступного может быть как больше либо меньше, так и равняться прекращаемому обязательству. Предметом отступного может быть все, что относится к объектам гражданских прав, — вещи, включая деньги и ценные бумаги, имущественные права, работы, услуги, информация, нематериальные блага, результаты интеллектуальной деятельности и права на них (ст. 128 ГК РФ). В качестве отступного может передаваться и недвижимое имущество.

Наиболее типичной ситуацией, когда используется отступное, является такая: покупателю отгружена партия товара, а он не может за нее расплатиться. Во избежание претензий продавца должник по соглашению об отступном обязуется выполнить ремонт в офисе кредитора либо иным способом прекратить имеющееся обязательство.

Отметим, что действующее законодательство не предъявляет каких-либо особых требований к форме соглашения об отступном. Следовательно, при составлении данного документа необходимо руководствоваться общими правилами, предусмотренными Гражданским кодексом. В частности:

  • любые соглашения юридических лиц между собой и с гражданами должны совершаться в простой письменной форме (ст. 161 ГК);
  • все сделки с землей и другим недвижимым имуществом подлежат обязательной государственной регистрации. Таково требование статьи 164 Гражданского кодекса. Однако необходимо учитывать, что в рассматриваемом случае госрегистрации подлежит сам переход права собственности на недвижимость; соглашение же, определяющее размер, сроки и порядок ее предоставления в качестве отступного, таковой не требует (п. 15 Информационного письма ВАС от 16 февраля 2001 г. № 59).

Если иное не следует из соглашения об отступном, то с его предоставлением прекращаются все обязательства по договору (как основные, так и дополнительные), включая и обязательство по уплате неустойки. Об этом говорится в пункте 3 Информационного письма Президиума ВАС от 21 декабря 2005 года № 102 (далее — письмо ВАС № 102). На практике субъекты гражданского оборота прибегают к применению отступного чаще всего после неисполнения обязательства в установленный договором срок. Допустимо включение соответствующего условия и в первоначальное соглашение, но это может свидетельствовать о возможной фиктивности контракта, поскольку уже на момент его заключения не предполагается исполнение по нему.

Необходимо помнить также о том, что обязательство прекращается с момента предоставления отступного взамен исполнения, а не с момента достижения сторонами соглашения об отступном. Данное соглашение порождает лишь право должника на замену исполнения и обязанность кредитора принять отступное (п. 1 письма ВАС № 102).

В случае заключения соглашения об отступном кредитор не вправе требовать исполнения первоначального обязательства до истечения установленного сторонами срока предоставления отступного. На этом акцентируют внимание высшие арбитры в пункте 2 письма ВАС № 102.

Если сумма долга и отступное оказываются равными, то первоначальное обязательство прекращается в полном объеме. В тех случаях, когда стоимость предоставляемого отступного меньше долга по обязательству, оно прекращается полностью либо частично в зависимости от воли сторон, выраженной в соглашении об отступном. Такого мнения придерживается Президиум ВАС в пункте 4 письма № 102.

Кроме того, стороны могут предусмотреть предоставление отступного по частям. В этом случае при предоставлении части отступного обязательство считается прекращенным пропорционально фактически предоставленному отступному (п. 5 письма ВАС № 102).

«Учетные» особенности

Как известно, любая хозяйственная операция должна своевременно отражаться в бухгалтерском учете. Не является в этом плане исключением и прекращение обязательства с помощью отступного. Вполне логично, что если его стоимость не совпадает со стоимостным выражением первоначального обязательства, дополнительных обязанностей по отражению отступного в бухгалтерском учете не возникнет. Проанализируем некоторые особенности учета отклонений.

Согласно пункту 6.4 ПБУ 9/99 «Учет доходов организации» (утверждено приказом Минфина от 6 мая 1999 г. № 32н) в случае изменения обязательства по договору первоначальная величина поступления и (или) дебиторской задолженности корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего получению организацией. Идентичное правило действует и для расходов: если изменяется основное обязательство по договору, то первоначальная величина «кредиторки» корректируется исходя из стоимости актива, подлежащего выбытию. Об этом говорится в пункте 6.4 ПБУ 10/99 «Учет расходов организации», утвержденного приказом Минфина от 6 мая 1999 года № 33н. При этом стоимость отступного устанавливается исходя из цены, по которой в сравнимых обстоятельствах обычно организация определяет стоимость аналогичных активов.

Если новое обязательство по соглашению об отступном превышает сумму первоначального, то на разницу между ними продавец корректирует объем реализации в сторону увеличения и относит соответствующую сумму на прочие доходы, поскольку операции по передаче отступного не относятся к сфере обычной деятельности компаний. В бухгалтерском учете покупателя при этом происходит увеличение учетной стоимости приобретенных товаров. При этом часть из них вполне может быть уже частично реализована. Если это сделано в одном отчетном периоде с поступлением отступного, то производится увеличение расходов по обычным видам деятельности, если в разных — прочих расходов.

При изменении первоначального обязательства в сторону уменьшения в учете кредитора проводки по реализации поставляемого товара не меняются, а корректировка дебиторской задолженности производится сторнировочной записью (методом «красное сторно»). Аналогичным образом должник сторнирует учетную стоимость как реализованной, и так нереализованной части товаров. Передача отступного при этом отражается как реализация актива.

С налоговой точки зрения прекращение обязательств в рассматриваемом случае особой выгоды сторонам не несет.

Согласно подпункту 1 пункта 1 статьи 146 НК РФ передача товаров (выполнение работ или оказание услуг) по соглашению об отступном является объектом обложения налогом на добавленную стоимость.

Что же касается налога на прибыль, то прямые нормы об отступном в главе 25 Налогового кодекса и вовсе отсутствуют. Но по смыслу пункта 1 статьи 39 Кодекса такая операция имеет все признаки реализации. Предоставление отступного должником прекращает его обязательство по первоначальному договору. Это означает, что для кредитора имущество, полученное в качестве отступного, является оплатой за ранее реализованные товары (работы, услуги, имущественные права), которая увеличивает его доходы на основании пункта 1 статьи 249 НК.

Если фирма примет решение и заключит соглашение об отступном на сумму меньше первоначального обязательства, то корректировку выручки производить не нужно. В таком случае часть неоплаченной «дебиторки» будет являться прощением долга, а товары (работы, услуги) — безвозмездно переданными. При этом расходы в виде стоимости безвозмездно переданного имущества не уменьшают налоговую базу по налогу на прибыль и облагаются налогом на добавленную стоимость. Об этом говорится в пункте 16 статьи 270 и пункте 1 статьи 146 Кодекса соответственно.

Впрочем, отметим, что по общему правилу сумма НДС начисляется с первоначальной суммы договора, которая может быть скорректирована только в сторону увеличения в случае заключения соглашения об отступном на сумму, которая больше, чем в изначальном контракте. При заключении соглашения на сумму меньше первоначального обязательства корректировка налоговой базы по НДС не производится.

Покупатель вправе отнести стоимость отступного на расходы по налогу на прибыль на основании пункта 13 статьи 265 Налогового кодекса. Когда же сумма отступного меньше первоначального обязательства, разница между ними признается внереализационным доходом должника (п. 3 ст. 250 НК).

В. Мясницкий,
эксперт «Федерального агентства финансовой информации»

Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное