Потеря права на УСН: налоговые последствия

Потеря права на УСН: налоговые последствия

17.02.2009

Приобрести право на применение «упрощенки» зачастую гораздо легче, чем его сохранить. Компаниям, которые не смогли удержаться на УСН, в прямом смысле слова не позавидуешь: они не только лишаются льгот спецрежима, но должны буквально «аллюром» разобраться в тонкостях исчисления налогов, от которых ранее были освобождены.

Когда организация только собирается перейти на упрощенную систему налогообложения, она четко следит за тем, чтобы соответствовать всем критериям, указанным в статье 346.12 Налогового кодекса, поскольку без их соблюдения фирма не имеет права применять УСН.

Однако может произойти так, что на момент перехода на «упрощенку» компания все необходимые требования учла, а в период применения какое-то из них все же нарушила. Например, среднесписочная численность ее работников превысила 100 человек, или организация начала заниматься реализацией подакцизных товаров. Такой налогоплательщик утрачивает право на применение УСН.

Правда, нужно отметить, что нарушение условий, перечисленных в статье 346.12 Кодекса, не единственное основание для утраты права на применение «упрощенки». Наиболее часто фирмы лишаются такого права, превысив при получении ими доходов (за отчетный или налоговый период) тот предел, который установлен пунктом 4 статьи 346.13 Налогового кодекса. Указанный предел представляет собой величину расчетную, которая определяется путем умножения установленного в Кодексе лимита, равного 20 миллионам рублей, на коэффициент-дефлятор, который определяется ежегодно и учитывает изменение уровня потребительских цен (п. 4 ст. 346.13 НК). В 2009 году данный коэффициент составит 1,538 (приказ Минэкономразвития от 12 ноября 2008 г. № 395), а предельная величина доходов компании будет равна 30,76 миллиона рублей (20 000 000 × 1,538).

Нарушил — признавайся

При обнаружении обстоятельств, препятствующих дальнейшему применению УСН, налоговое законодательство обязывает компании и налоговые органы активно сотрудничать.

Например, превысив установленный предельный размер дохода или нарушив любое другое условие, влекущее за собой утрату права на применение УСН, организация должна уведомить об этом налоговые органы. Причем сделать это нужно в течение 15 дней по истечении того квартала, в котором был нарушен один из критериев (п. 5 ст. 346.13 НК). Налогоплательщики могут уведомить инспекторов как в произвольной форме, так и воспользовавшись формой, которая утверждена специально для этих целей приказом МНС от 19 сентября 2002 года № ВГ-3-22/495 в редакции приказа ФНС от 17 августа 2005 года № ММ-3-22/395@.

Если же налоговой инспекции станет известно, что какая-либо конкретная организация или индивидуальный предприниматель лишились права на применение спецрежима, то уже инспекция должна направить налогоплательщику уведомление об утрате им такого права. Данная позиция содержится в письме МНС от 2 марта 2004 года № 22-1-14/340@.

Последствия «потерянного» права

Как только организация лишается права применять «упрощенку», она автоматически переводится на общий режим обложения, начиная с того квартала, в котором было допущено нарушение хотя бы одного из упомянутых в статьях 346.12 и 346.13 условий. Выходит, компания как бы «задним числом» признается плательщиком тех налогов, от которых была освобождена в связи с переходом на УСН. Кроме того, на организацию вновь возлагается обязанность по ведению бухгалтерского учета.

Что касается налоговой ответственности за несвоевременное перечисление налогов, которые уплачиваются в связи с применением общего режима налогообложения, то штрафы и пени в том квартале, в котором фирма перешла на общий режим, не начисляются (п. 4 ст. 346.13 НК).

«Прибыльные» муки

Прежде всего при вынужденном переходе организации с УСН на общий режим обложения необходимо определиться с методом признания доходов и расходов.

Что касается организаций, применяющих метод начисления, то порядок исчисления налога на прибыль предусмотрен для них статьей 346.25 Налогового кодекса. В ней говорится, что в том случае, когда отгрузка товаров покупателю была осуществлена в период применения УСН, а оплата поступила после утраты права на ее применение, суммы оплаты должны быть учтены при расчете налога на прибыль. Аналогичное правило действует и в отношении расходов: оплачивая товар, полученный еще при применении «упрощенки», компания уменьшает налог на прибыль.

А раз при утрате права на применение упрощенной системы налогообложения организация приравнивается к вновь созданной (п. 4 ст. 346.13 НК), то она может применять кассовый метод с начала того квартала, в котором перешла на общий режим. Необходимо следить за тем, чтобы выручка не превысила в течение последующих четырех кварталов предела в одного миллиона рублей (ст. 273 НК). Тогда проблем при переходе на общий режим налогообложения не возникнет, так как определение доходов и расходов при УСН осуществляется также по кассовому методу.

Помимо всего прочего если организация имеет основные средства, которые приобрела до перехода на УСН и списать которые в период применения «упрощенки» не успела, то при возврате на общий режим обложения необходимо отразить в налоговом учете их остаточную стоимость. Исчисляется она путем уменьшения остаточной стоимости, определенной на момент перехода на УСН, на сумму расходов, произведенных в период применения спецрежима (п. 3 ст. 346.25 НК).

При этом если организация-«упрощенец» применяла объект налогообложения «доходы», то остаточная стоимость ОС на момент утраты права на УСН будет равна остаточной стоимости этого основного средства, определенной на момент перехода на указанный спецрежим (письмо Минфина от 10 октября 2006 г. № 03-11-02/217).

Поскольку, как уже отмечалось выше, организация при переходе с УСН на общий режим налогообложения приравнивается к вновь созданной, она уплачивает авансовые платежи по налогу на прибыль ежеквартально (п. 5 ст. 287 НК). Правда, если выручка компании превысит 1 миллион рублей в течение месяца или 3 миллиона рублей за квартал, фирме придется перечислять авансовые платежи ежемесячно.

НДС

Утратив право на применение УСН, налогоплательщик сталкивается с серьезной проблемой при уплате в бюджет налога на добавленную стоимость. Дело в том, что в период, когда продавец лишился права на применение УСН, но еще не знал об этом, он не предъявлял контрагентам НДС. Требовать от покупателя уплаты НДС сверх стоимости товара можно только в случае, если в договоре предусмотрена такая возможность. Таким образом, НДС начислить бывший «упрощенец» должен сверх договорной цены из собственного кармана. Эту позицию поддерживают столичные налоговики в письме УМНС по г. Москве от 16 января 2004 года № 21-08/02825.

В отношении приобретения товаров ситуация следующая. Принять к вычету «входной» НДС экс-«упрощенец» сможет только по тем товарам, которые были оплачены уже после перехода на общий режим налогообложения, при условии их покупки для осуществления облагаемых НДС операций. Об этом говорится в письме Минфина от 11 мая 2005 года № 03-04-11/104.

Аналогичным образом по приобретенным основным средствам, которые были оплачены еще в период применения УСН, принять к вычету НДС в части остаточной стоимости этих объектов после возврата на традиционную систему уплаты налогов нельзя. Данный вывод сделали представители ФНС в письме от 24 ноября 2005 года № ММ-6-03/988@. В нем сказано, что вычеты по приобретенным основным средствам производятся в полном объеме после принятия на учет имущества (п. 1 ст. 172 НК), следовательно принять к вычету НДС при переходе на общий режим фирма не сможет.

Есть еще один вариант развития событий. Речь идет об основных средствах, приобретенных до перехода организации на УСН. В момент перехода «входной» НДС компания должна была восстановить. В этом случае фирма сможет после перехода на общий режим принять НДС к вычету в части остаточной стоимости на момент перехода. Подобная точка зрения изложена сотрудниками финансового ведомства в письме от 26 апреля 2004 года № 04-03-11/62. При этом правда, не стоит забывать, что у организации должен наличествовать счет-фактура, а указанные основные средства могут использоваться лишь для осуществления деятельности, облагаемой НДС.

Что же касается продажи ОС, правило такое: если сделка состоялась в момент применения «упрощенки», то облагаться «добавленным» налогом она не будет даже в том случае, когда деньги по договору купли-продажи поступают уже после утраты права на УСН. На этот факт указали представители Минфина в недавнем письме от 8 декабря 2008 года № 03-11-04/2/193.

«Переходный» ЕСН

Не обойтись без загвоздок и с исчислением ЕСН. Как и в случае с другими налогами, от уплаты которых компания была освобождена в период применения упрощенной системы налогообложения, база по соцналогу будет исчисляться с начала того квартала, в котором фирма лишилась права на применение спецрежима. Об этом напомнили эксперты Минфина в письме от 20 июня 2008 года № 03-04-06-02/60.

Вся трудность состоит в том, что в данном случае база для начисления пенсионных взносов и налоговая база по ЕСН совпадать не будут. Обе они рассчитываются нарастающим итогом с начала налогового периода, но для взносов на ОПС в рассматриваемой ситуации точкой отсчета будет начало года, а для ЕСН — начало квартала, в котором компания потеряла право на УСН.

Представители финансового ведомства в уже упомянутом письме указали, что при уплате соцналога организация сможет уменьшить сумму квартального ЕСН лишь на сумму тех взносов на обязательное пенсионное страхование, которые были начислены ею непосредственно во время применения общего режима налогообложения.

Налог на имущество

Организация, утратившая право на применение УСН, признается плательщиком налога на имущество с того квартала, в котором такое право было утрачено. Следовательно, она должна будет исчислить и уплатить налог за этот отчетный или налоговый период.

Налоговая база по налогу на имущество определяется как среднегодовая стоимость объекта (п. 1 ст. 375 НК). При этом, как уже говорилось выше, организация, утратившая право на применение УСН, приравнивается к вновь созданной организации, а значит можно руководствоваться при расчете имущественного налога положениями письма ФНС от 17 февраля 2005 года № ГИ-6-21/136@. В нем говорится о том, что для вновь созданных организаций особого порядка расчета среднегодовой стоимости имущества не предусмотрено, а следовательно применяется общий порядок.

Статья 379 Налогового кодекса устанавливает, что налоговым периодом по налогу на имущество организаций признается календарный год, а отчетными периодами — I квартал, первое полугодие и 9 месяцев календарного года.

Учитывая, что налоговой базой по налогу на имущество считается среднегодовая, а не средняя за период деятельности организации стоимость имущества, при ее определении за основу берется общее количество месяцев в календарном году.

Разберем на примере.

Пример

Организация утратила право на применение УСН в ноябре. Необходимо рассчитать и уплатить налог на имущество за год.

Поскольку компания, утратившая право на применение УСН, приравнивается к вновь созданной организации, остаточная стоимость имущества за месяцы, предшествующие кварталу, начиная с которого она переведена на общий режим налогообложения, признается равной нулю.

Остаточная стоимость имущества составила:
На 1 октября — 150 000 руб.
На 1 ноября — 180 000 руб.
На 1 декабря — 160 000 руб.
На 31 декабря — 140 000 руб.

Таким образом, среднегодовая стоимость имущества за налоговый период (год) будет равна:
(0 + 150 000 + 180 000 + 160 000 + 140 000) : 13 = 48 462 (руб.)

В. Постнова,
эксперт «Федерального агентства финансовой информации»

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное

Комментарии (0)


    Оставить комментарий


    Введите код с картинки:

    CAPTCHA