Cговор c директором

За уклонение фирмы от уплаты налогов суд, как правило, привлекает к уголовной ответственности руководителя.

В пункте 1 статьи 6 Федерального закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ «О бухгалтерском учете» сказано, что именно он отвечает за законность всех хозяйственных операций. Однако нередко на скамье подсудимых оказывается еще и главный бухгалтер фирмы, так как именно он подписывает все необходимые документы.

В случае, когда бухгалтер не заинтересован в уклонении от уплаты налогов, но осведомлен о незаконных действиях своего руководителя, его могут привлечь как соисполнителя. Если же в суде докажут, что бухгалтер помогал руководителю скрывать доходы, имея при этом материальную выгоду, то однозначно налицо факт предварительного сговора.

В редких случаях бухгалтер идет на преступление самостоятельно, то есть без участия директора, с целью «подставить» того или незаконно обогатиться — в таком случае и отвечать за содеянное бухгалтер будет, естественно, один...

Действующие лица и исполнители

Подделка официальных документов фирмы, ее печатей, штампов, бланков в целях уклонения от уплаты налогов или сборов влечет уголовную ответственность по совокупности преступлений, предусмотренных статьями 198 или 199 и 327 Уголовного кодекса.

По налоговому правонарушению могут пройти самые различные «действующие лица»: исполнитель, организатор, пособник, подстрекатель...

Исполнителем является человек, который непосредственно совершил правонарушение либо непосредственно участвовал в нем совместно с другим лицом (соисполнитель).

Понятно, что организатором считается субъект, организовавший совершение проступка или руководивший его исполнением, а также лицо, создавшее организованную группу либо руководившее ею. Собирая доказательства о наличии сговора между директором и главным бухгалтером, правоохранительные органы прежде всего выделяют организатора.

Пособник содействовал совершению правонарушения — советовал, например, или указывал, предоставлял информацию, средства или орудия совершения проступка либо устранял препятствия. Пособником также признается лицо, заранее обещавшее скрыть правонарушителя, средства или орудия совершения проступка, следы правонарушения либо предметы, добытые противоправным путем.

К примеру, работники бухгалтерии, не имеющие права подписи, но оформляющие первичные документы, также могут быть привлечены к уголовной ответственности по соответствующей части статьи 199 Уголовного кодекса как пособники (п. 5 ст. 33 УК РФ).

Подстрекатель — это лицо, которое склонило кого-либо к совершению проступка, применив при этом подкуп, угрозу или другой способ воздействия.

Правонарушение признается совершенным группой лиц, если в нем совместно участвовали два или более не договаривавшихся между собой исполнителя. Если же лица заранее договорились о совершении проступка, то это уже преступление группой лиц по предварительному сговору.

Так что, если будет доказан факт, что главный бухгалтер участвовал в совершении налогового правонарушения наравне с директором, это будет расцениваться как правонарушение по предварительному сговору. Правда, в этом случае необходимо еще доказать наличие у бухгалтера полученной выгоды, то есть что у него присутствовал личный интерес. Пленум Верховного Суда Российской Федерации в постановлении от 28 декабря 2006 г. № 64 разъяснил, что личный интерес — это не только заинтересованность в имущественной выгоде, но также и стремление извлечь выгоду неимущественного характера, например, оказать взаимную услугу, которая объясняется семейственностью, личными отношениями и т. п.

Наказание за преступление

Чем же может обернуться подпись на документах, за которыми не стоит реальной хозяйственной операции?

В Уголовном кодексе предусмотрены две формы вины: умысел (прямой или косвенный) и неосторожность (легкомыслие или небрежность). Уголовная ответственность за все налоговые преступления наступает только при наличии умысла на совершение противоправных деяний.

Ответственности по части 1 статьи 199 Уголовного кодекса не избежать, если сумма неуплаченных организацией налогов и сборов достигнет крупного размера. В настоящее время он составляет 1,5 млн рублей и более. Основное наказание предусмотрено в виде штрафа от 100 000 до 300 000 рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от года до двух лет. Могут и арестовать на срок от четырех до шести месяцев или лишить свободы на срок до двух лет. Не исключено, что суд определит и дополнительное наказание — лишит права находиться на некоторых должностях или заниматься определенной деятельностью на срок до трех лет.

По части 2 статьи 199 Уголовного кодекса ответственность наступает, если преступление совершено по предварительному сговору или сумма недоимки достигнет особо крупного размера (7,5 млн руб.). Такие деяния наказывают штрафом в размере от 200 000 до 500 000 рублей или в размере заработной платы или иного дохода осужденного за период от одного года до трех лет либо лишением свободы на срок до шести лет. Дополнительное наказание то же.

К уголовной ответственности можно привлечь за недоимку и в меньших размерах — к примеру, когда сумма неуплаченных налогов и сборов составит за три финансовых года подряд более 500 000 рублей (крупный размер) или 2,5 млн рублей (особо крупный размер). Но при этом доля неуплаченных налогов и (или) сборов обязательно должна превысить соответственно 10 или 20 процентов сумм налогов и (или) сборов, подлежащих уплате.

Уклонение от уплаты налогов или сборов может совершаться (п. 3 постановления Пленума Верховного Суда РФ № 64):

• путем умышленного включения в налоговую декларацию или документы, представление которых является обязательным, заведомо ложных сведений;
• путем бездействия — умышленного непредставления налоговой декларации или иных обязательных документов.

Арбитры в этом постановлении акцентировали, что наказание по статье 199 Уголовного кодекса может быть признано:

• за руководителем организации;
• за главным бухгалтером;
• за бухгалтером (при отсутствии в штате должности главбуха), в обязанности которых входит подписание отчетной налоговой документации, обеспечение полной и своевременной уплаты налогов и сборов;
• за иными лицами, специально уполномоченными директором на совершение таких действий.

Под заведомо ложными сведениями понимается умышленное включение любых не соответствующих действительности данных об объекте налогообложения. Также сюда относится и умышленное неотражение информации о доходах из определенных источников, объектов налогообложения, уменьшение действительных сумм прибыли, искажение размеров произведенных расходов, учитываемых при исчислении налогов.

Ситуация 1: Когда виновных двое

Строительная фирма в лице генерального директора заключила со средней образовательной школой договор на ремонтно-строительные работы. По завершении работ в справках о затратах руководитель компании указал, что работа на объекте велась совместно с неким ООО. На его счет строительная компания перечислила несколько миллионов рублей за якобы выполненные работы. Деньги по факту были обналичены, и сумма была отражена в качестве расходов в налоговых декларациях.

Обвинение было предъявлено гендиректору строительной компании и главному бухгалтеру. Суд признал, что преступление они совершили по предварительному сговору. Ведь именно главбух подписывала платежные поручения, кассовые документы и налоговую отчетность, за что получала часть неучтенной прибыли. Суд приговорил директора к трем годам лишения свободы в колонии строгого режима. Главному бухгалтеру тоже назначили наказание — два с половиной года условно с испытательным сроком. Дополнительным аргументом для признания сговора между директором и главным бухгалтером в этом случае были их доказанные близкие отношения.

Доказывая сговор между директором и главным бухгалтером, следствие большое значение придает их совместным действиям — например, по распоряжению расчетным счетом, что выражается в праве подписывать банковские документы. Если по существующим в организации правилам их подписывает только директор, то трудно будет доказать наличие сговора с главным бухгалтером. Потребуются дополнительные улики, например факт подделки документов, полученных главбухом от лжепоставщиков.

Ситуация 2: Когда виновных нет

В учредительных документах и должностных инструкциях фирмы были четко определены обязанности генерального директора: он должен был подписывать налоговые декларации и единолично отвечать за уплату налогов. А главный бухгалтер подписывал все платежные документы, вел налоговый и бухгалтерский учет. Но права распоряжаться денежными средствами на расчетном счете компании у него не было, и это подтверждали документы фирмы, где были определены лица, имевшие возможность распоряжаться счетом вместе с директором... Бухгалтером подписывались платежные документы без возможности указания того, куда должны быть перечислены деньги. И вследствие этого виновный в умышленном неперечислении налогов в бюджет установлен не был.

Суд в качестве доказательства примет к сведению показания любого сотрудника фирмы, который подтвердит, что между директором и главбухом существовало согласие о неуплате налогов — например, ими обсуждались возможные схемы уклонения. Поэтому для бухгалтера важно укрепить свои позиции.

Во-первых, ему необходимо заручиться письменным документом, подтверждающим его отказ от совершения налогового правонарушения (это может быть докладная на имя директора с указанием на противозаконный характер совершения операции с письменной резолюцией руководителя о ее совершении). Во-вторых, не помешает иметь не менее двух свидетелей, которые подтвердят, что бухгалтер в устной форме отказался от совершения правонарушения и предостерег от него директора.

Достаточными будут также свидетельские показания того, что руководитель указывал бухгалтеру сумму налогов, которую необходимо будет заплатить.

Чтобы не стать субъектом уголовного дела, некоторые главбухи самостоятельно собирают данные на руководителя — например, записывают его приказы на диктофон.

Однако тут надо помнить о том, что все это, может быть, и убережет вас от признания участником сговора, но вряд ли спасет от уголовного наказания в качестве пособника...

Таким образом, в этой ситуации не удалось доказать наличие сговора между руководителем и главным бухгалтером.

Ситуация 3: Когда виновен один

Районный суд одного из субъектов Российской Федерации вынес приговор главному бухгалтеру завода. Наказание назначили в виде штрафа в размере 300 000 рублей и лишения на год права работать бухгалтером. Суд посчитал, что по вине главбуха компания не заплатила земельный налог за 2004 год на сумму более 3 млн рублей. Примечательно, что осужден был только главбух. А директор завода проходил по делу свидетелем. Кроме того, главный бухгалтер полностью признал свою вину и сам попросил не проводить следствие.

В этом случае отсутствовал факт сговора, и бухгалтер получил минимально возможное наказание.

Как показывает практика, попытка бухгалтера переложить ответственность на директора, дав против него свидетельские показания, может вместо ожидаемого эффекта лишь подтвердить наличие скрываемого сговора. Если только директор в свою очередь не возьмет полностью вину на себя и не докажет в суде, что бухгалтер не знал о его действиях. Если стороны будут оправдываться за счет друг друга, суд, скорее всего, рассмотрит это как типичный сговор без признания взаимной вины.

Чтобы все хорошо закончилось...

Поэтому самым эффективным способом защиты в настоящее время признается полный отказ от дачи каких-либо показаний и директором, и главным бухгалтером в соответствии со статьей 51 Конституции Российской Федерации. Тогда вина главбуха в налоговом правонарушении может быть доказана только при наличии документальных и иных свидетельств их сговора в совершении преступлений. Причем при условии, если будет неоспоримо засвидетельствовано, что бухгалтер имел от этого какую-либо выгоду, в том числе и в виде сохранения работы.

Стоит отметить, что в настоящее время сохранена тенденция, когда суды наказывают главных бухгалтеров условно, независимо от суммы недоимки, ссылаясь на различные смягчающие обстоятельства. Чаще всего это положительные характеристики осужденного с места учебы, от друзей, коллег по работе и т. д., наличие несовершеннолетних детей, различные заболевания и тот факт, что преступление совершено впервые.

И. Аврова, к.э.н., председатель НП «Клуб Бухгалтеров Базис»