Суммовые разницы в налоговом учете

Суммовые разницы в налоговом учете

01.10.2008

Прошло уже почти два года с тех пор как суммовые разницы «покинули» бухгалтерский учет. Однако в налоговом они все-таки остались «живы». Поэтому, привязывая стоимость товаров, работ или услуг к ее иностранному эквиваленту на дату их реализации, бухгалтеру волей-неволей придется пересчитать налоговые доходы-расходы компании.

Заключая договоры, организации часто устанавливают стоимость обязательств в иностранной валюте или условных денежных единицах. При этом условная единица напрямую увязана с какой-либо иностранной валютой, чаще всего с долларом или евро. Сумма, которую получит поставщик, определяется по курсу на день платежа. Правда, стороны договора вправе предусмотреть в контракте другую дату пересчета (ст. 317 ГК).

Если в договоре предусмотрена поставка товаров с последующей их оплатой, то у поставщика возникает суммовая разница между рублевым эквивалентом прописанной в договоре суммы на дату отгрузки и дату оплаты, а у покупателя — разница между суммами в рублях, определенными по курсу на дату оприходования и на дату оплаты продукции.

Рассмотрим особенности учета суммовых разниц при налогообложении прибыли и исчислении НДС.

Исчисляем НДС

Для начала разберемся с начислением НДС у поставщика. Напомним, что в настоящее время моментом определения налоговой базы по НДС будет являться наиболее ранняя из дат: либо день отгрузки, либо день полной или частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (п. 1 ст. 167 НК).

Определяя выручку от реализации, следует исходить из всех доходов, связанных с расчетами по оплате реализуемой продукции. Об этом сказано в пункте 2 статьи 153 Налогового кодекса. Данное положение позволяет сделать вывод, что такой доход, как положительные суммовые разницы, будет увеличивать налоговую базу по НДС.

Что же касается вопроса об уменьшении налоговой базы по рассматриваемому налогу на суммы отрицательной суммовой разницы, вопрос этот неоднозначный. Прежде всего играет роль тот фактор, когда была произведена оплата продукции — в том же налоговом периоде, что и отгрузка, или уже в следующем. В последнем случае учесть в целях исчисления НДС отрицательную суммовую разницу невозможно. Об этом, в частности, говорится в письмах Минфина от 19 декабря 2005 года № 03-04-15/116 и ФНС от 25 января 2006 г. № ММ-6-03/62@, а также в письме УФНС по г. Москве от 31 октября 2006 г. № 21-11/95156@. Аргументация чиновников проста: на основании пункта 4 статьи 166 Налогового кодекса все изменения, увеличивающие или уменьшающие налоговую базу, учитываются только в рамках одного налогового периода. Таким образом, отрицательные суммовые разницы могут учитываться при расчете НДС только в том случае, когда отгрузка товаров и их оплата произошли в одном налоговом периоде.

В то же время хочется отметить, что прямого запрета корректировки базы по налогу на добавленную стоимость на величину отрицательной суммовой разницы Налоговый кодекс не содержит. Кроме того, есть судебные решения, в которых судьи оказывались на стороне налогоплательщиков, рискнувших уменьшить налоговую базу по НДС на величину суммовой разницы (постановление ФАС Северо-Западного округа от 7 октября 2005 г. по делу № А56-6029/2005).

Что же касается покупателей, то для них особого порядка учета суммовых разниц при применении вычетов по НДС в налоговом законодательстве не оговорено. Поэтому организациям следует руководствоваться общим порядком, который прописан в статьях 171 и 172 Налогового кодекса.

Для принятия НДС к вычету должны быть соблюдены три условия. Во-первых, приобретенная продукция должна использоваться в деятельности, облагаемой НДС. Во-вторых, у покупателя должен иметься счет-фактура, оформленный надлежащим образом. В-третьих, принять к вычету суммы налога компания сможет только после принятия на учет товаров (п. 1 ст. 172 НК).

Принятие НДС к вычету сейчас уже не ставится в зависимость от того, оплачен товар или нет. Данное требование утратило силу с 1 января 2006 года. В частности, на основании этих нехитрых правил судьи ФАС Московского округа в постановлении от 27 июня 2007 года, 2 июля 2007 года № КА-А40/5927-07-2 по делу № А40-71920/06-75-425 сделали следующий вывод: поскольку факт оплаты приобретенных товаров перестал быть обязательным условием для принятия НДС к вычету, «входной» НДС, который можно возместить, рассчитывается на ту дату, когда покупатель оприходует ценности исходя из курса условной единицы, который установлен на дату оприходования ценностей. Следовательно, для покупателей суммовая разница не возникает, а курс на дату оплаты значения не имеет, и в дальнейшем при его изменении корректировку делать не нужно.

Налогообложение прибыли

Учет суммовых разниц при налогообложении прибыли будет зависеть от метода признания доходов и расходов, который применяет налогоплательщик. При кассовом методе суммовые разницы в целях исчисления налога на прибыль не учитываются, о чем говорится в пункте 5 статьи 273 Налогового кодекса.

При методе начисления организации включают суммовые разницы в состав внереализационных расходов (п. 11.1 ст. 251 и подп. 5.1 п. 1 ст. 265 НК).

Продавец учитывает суммовые разницы на дату погашения дебиторской задолженности за реализованную продукцию, а в случае предварительной оплаты — на дату реализации. Покупатель признает их на дату погашения кредиторской задолженности за приобретенные товары, а в случае предоплаты — на дату приобретения.

Отдельно отметим ситуацию, когда покупатель вначале делает частичную предоплату, а оставшуюся часть денег перечисляет после получения товара. В данном случае, если цена договора определена в условных единицах на дату оплаты, суммовые разницы возникают только при перечислении той части суммы сделки, которая оказалась неоплаченной после получения товара (письмо ФНС от 20 мая 2005 г. № 02-1-008/86@). При предварительной оплате суммовые разницы не возникают, о чем недавно напомнили специалисты Минфина в письме от 4 сентября 2008 года № 03-03-06/1/508.

И. Голосов, эксперт «Федерального агентства финансовой информации»

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное

Комментарии (0)


    Оставить комментарий


    Введите код с картинки:

    CAPTCHA