«Гражданско-правовые» особенности налогообложения
12.09.2008 распечататьДля выполнения определенного вида работ или услуг компании нередко предпочитают не расширять штат, а заключить гражданско-правовые договоры. Налоговый учет выплат по таким контрактам напрямую зависит от того, является исполнитель штатным сотрудником или специалист был приглашен со стороны.
Если потребность фирмы в рабочей силе носит временный характер, то, безусловно, принимать в штат нового человека просто нецелесообразно. Конечно, и трудовое законодательство предусматривает возможность заключения срочного контракта или договора о совместительстве, однако с точки зрения минимизации финансовых обязательств организации более выгоден именно гражданско-правовой договор. Он позволяет сэкономить на налогах, избежать оплаты больничного листа, а в некоторых случаях «забыть» об обязанностях налогового агента.
Определяющую роль в порядке налогообложения вознаграждений, выплачиваемых по таким контрактам, играет то, кем выполнены работы. Так, исполнителем по договору ГПХ в рассматриваемом случае могут выступать:
- сторонний индивидуальный предприниматель;
- стороннее физическое лицо;
- сотрудник организации (как ПБОЮЛ, так и гражданин).
Налог на прибыль: каждому по статье
Затраты на оплату работ, которые выполнены физлицом, не зарегистрированным в качестве ИП и не связанным с организацией трудовыми отношениями, включаются в состав расходов на оплату труда (п. 21 ст. 255 НК). Уменьшит базу по налогу на прибыль и вознаграждение, выплаченное индивидуальному предпринимателю, не состоящему в штате компании. Однако в данном случае затраты на выплату по договору ГПХ признаются в налоговом учете уже как прочие расходы (подп. 41 п. 1 ст. 264 НК).
Обратите внимание, что как и любые иные налоговые расходы компании, затраты на оплату работ или услуг, выполненных по гражданско-правовым договорам, прежде всего, должны отвечать требованиям пункта 1 статьи 252 Налогового кодекса. Так, вопросы у налоговиков неминуемо вызовет контракт, заключенный со сторонним специалистом, при наличии штатного сотрудника аналогичного профиля. Отстоять правомерность подобного подхода можно, например, указав на необходимость дополнительного объема работ. Но лучше всего, чтобы обязанности штатных и сторонних работников были прописаны в соответствующих документах и не пересекались.
Долгое время Минфин не разрешал учитывать при расчете налога на прибыль выплаты по договорам ГПХ, заключенным с собственными сотрудниками компании (письмо Минфина от 23 ноября 2006 г. № 03-03-04/1/792). Тем не менее в конце концов чиновники пошли навстречу налогоплательщикам и изменили свою позицию. Таким образом, на сегодняшний день организации вправе включить сумму вознаграждения по гражданско-правовым договорам, заключенным со штатными работниками, в состав прочих расходов, связанных с производством и реализацией. Сделать это, по мнению представителей главного финансового ведомства, позволяет подпункт 49 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса. Недавно эксперты Минфина вновь подтвердили такую возможность письмом от 19 августа 2008 года № 03-03-06/2/107.
Но опять же учесть подобные затраты при расчете налога на прибыль можно лишь в том случае, если они успешно прошли «тест на обоснованность». Иными словами, фирме стоит позаботиться о том, чтобы «гражданско-правовые» обязанности сотрудника не дублировали его трудовые функции.
НДФЛ: агент не для всех
Вне зависимости от того, состоит исполнитель по договору ГПХ в штате компании или нет, полученное им вознаграждение является объектом обложения налогом на доходы физических лиц. Однако если заказ он выполнял в качестве индивидуального предпринимателя, то рассчитать и уплатить НДФЛ он обязан самостоятельно (подп. 1 п. 1 ст. 227 НК). Таким образом, в подобной ситуации компания избавлена от необходимости исполнять роль налогового агента. Другое дело, если привлеченный специалист не имеет статуса ПБОЮЛ — тогда обязанность по исчислению, удержанию и перечислению «подоходного» налога ложится на плечи организации. В данном случае необходимо учитывать, что лица, работающие по договорам ГПХ, имеют право на стандартные и профессиональные НДФЛ-вычеты (п. 3 ст. 218, п. 2 ст. 211 НК). Основанием для их предоставления и в том и в другом случае служит письменное заявление налогоплательщика и документы, подтверждающие право на льготу.
ЕСН: сэкономим на ФСС
Согласно пункту 1 статьи 236 Налогового кодекса выплаты в пользу физлиц по гражданско-правовым договорам, предметом которых являются выполнение работ или оказание услуг, признаются объектом обложения ЕСН. Однако в данной норме предусмотрено и исключение. Так, если исполнителем по договору выступает индивидуальный предприниматель, то соцналог начислять не нужно. Кроме того, никто не отменял и действие пункта 3 статьи 236 Кодекса, согласно которому не подлежат обложению ЕСН суммы, не отнесенные к расходам по налогу на прибыль.
Не следует включать в базу по единому социальному налогу и те выплаты по гражданско-правовому договору, которые представляют собой компенсацию затрат исполнителя на реализацию заказа (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК).
С соцналогом связана и основная налоговая экономия, которая делает гражданско-правовые договоры столь популярными. Дело в том, что согласно пункту 3 статьи 238 Налогового кодекса вознаграждения, выплачиваемые физическим лицам по договорам ГПХ, не включаются в налоговую базу по ЕСН в части, подлежащей перечислению в ФСС. Следовательно, ставка налога в отношении подобных выплат составляет 23,1 процента, а не 26.
