Расходы на оплату жилья работникам организации для целей налогообложения прибыли

Следует сразу отметить, что существует несколько форм оплаты организацией жилья своим работникам.

Например:

• расходы на оплату жилья осуществляет сам работник, а организация возмещает ему такие расходы. Предполагается, что жилье работнику организации предоставляется по договору аренды либо по договору найма жилого помещения, заключенному между работником организации и арендодателем (наймодателем);
• расходы на оплату жилья работника организация возмещает непосредственно тому, кем такое жилье предоставлено. Предполагается, что жилье работнику организации предоставляется по договору аренды либо по договору найма жилого помещения, заключенному между организацией и арендодателем (наймодателем).

На мой взгляд, вышеуказанный вопрос остается открытым и неурегулированным на сегодняшний день. В первую очередь это связано с тем, что мнение Минфина России и ФНС России по данному вопросу отличаются от мнения судов. На сегодняшний день, по мнению Минфина России и ФНС России, расходы на оплату жилья работникам организации (как гражданам Российской Федерации, так и гражданам иностранных государств) могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций в размере, не превышающем 20 процентов от начисленной месячной заработной платы.

Такой вывод можно сделать из писем Минфина России, в частности, от 22.02.2007 № 03-03-06/1/115, от 04.07.2007 № 03-03-06/2/118, от 18.12.2007 № 03-03-06/1/874. Аналогичного мнения придерживается и Управление ФНС России по г. Москве в своем письме от 16.04.2007 № 20-12/035156.

Следует отметить, что вышеуказанный вывод был сделан, в частности, на основании положения статьи 131 Трудового кодекса РФ (далее — Кодекс). Так, положением статьи 131 Кодекса установлено, что в соответствии с коллективным договором или трудовым договором по письменному заявлению работника оплата труда может производиться и в иных формах, не противоречащих законодательству Российской Федерации и международным договорам Российской Федерации. Доля заработной платы, выплачиваемой в неденежной форме, не может превышать 20 процентов от начисленной месячной заработной платы.

Принимая во внимание вышеуказанный вывод, получается, что как таковые расходы на оплату жилья работникам организации вообще не учитываются в расходах для целей налогообложения прибыли организаций. То есть, учитывая раздельно расходы на оплату жилья работникам организации (20 процентов) и расходы на оплату труда (80 процентов) либо учитывая только расходы на оплату труда (100 процентов), организация в итоге все равно учтет в расходах для целей налогообложения прибыли организаций одну и туже сумму.

Кроме того, по моему мнению, вышеуказанное положение Кодекса не может быть применимо к ситуации, при которой организация оплачивает жилье работникам организации. Полагаю, что неденежная форма выплаты заработной платы подразумевает под собой выплату заработной платы в натуральном виде, например, товарами. То есть, 80 процентов заработной платы работник организации получает денежными средствами, а 20 процентов — товарами, рыночная стоимость которых должна соответствовать 20 процентам заработной платы работника организации.

Таким образом, по моему мнению, принимать решение о том, можно или нельзя учитывать расходы на оплату жилья работникам организации в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций следует без учета положения статьи 131 Кодекса.

Помимо всего вышесказанного следует также обратить внимание еще на одно положение налогового законодательства, применяя которое, Минфин России и налоговые органы делают вывод о том, что расходы на оплату жилья работникам организации не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

Так, в соответствии с пунктом 4 статьи 255 Налогового кодекса РФ к расходам на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль организаций относятся, в частности, стоимость бесплатно предоставляемого работникам налогоплательщика в соответствии с установленным законодательством Российской Федерации порядком бесплатного жилья (суммы денежной компенсации за непредоставление бесплатного жилья, коммунальных и иных подобных услуг).

Положение данного пункта говорит о том, что если законодательством Российской Федерации предусмотрено бесплатное предоставление жилья работникам организации, затраты на оплату такого жилья могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций.

Следует также обратить внимание на то, как Положение пункта 4 статьи 255 Налогового кодекса РФ применяется в отношении граждан иностранных государств, осуществляющих работу по трудовым договорам в Российской Федерации. В соответствии с пунктом 5 статьи 16 Федерального закона от 25.07.2002 № 115-ФЗ одновременно с ходатайством о выдаче приглашения приглашающей стороной представляются гарантии материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации.

Порядок представления указанных гарантий устанавливается Правительством Российской Федерации. Согласно подпункту «г« пункта 3 Положения о представлении гарантий материального, медицинского и жилищного обеспечения иностранных граждан и лиц без гражданства на период их пребывания в Российской Федерации (утверждено постановлением Правительства Российской Федерации от 24.03.2003 № 167), такими гарантиями являются гарантийные письма приглашающей стороны о принятии на себя обязательств по жилищному обеспечению иностранного гражданина на период его пребывания в Российской Федерации.

На основании вышеизложенного можно сделать вывод о том, что организация обязана только предоставить, но не оплачивать жилье иностранным гражданам-работникам. Таким образом, только на основании вышеуказанной нормы, без каких-либо иных норм законодательства, расходы на оплату жилья иностранным гражданам-работникам организации не могут рассматриваться как расходы, соответствующие пункту 4 статьи 255 Налогового кодекса РФ и, соответственно, не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций. Аналогичный вывод можно сделать из писем Минфина России и Управления ФНС России по г. Москве, в частности, от 22.02.2007 № 03-03-06/1/115 и от 16.04.2007 № 20-12/035156.

В случае же если организация неправомерно применила Положение пункта 4 статьи 255 НК РФ и учла на основании него расходы на оплату жилья работникам организации в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций, учет таких расходов будет признан неправомерным на основании пункта 29 статьи 270 Налогового кодекса РФ. Такой вывод можно сделать из писем Управления ФНС России по г. Москве от 23.01.2004 № 26-12/05110 и от 02.03.2006 № 20-12/16112с.

Вместе с тем следует обратить внимание на то, что ранее Минфин России придерживался противоположного мнения, то есть считал, что расходы на оплату жилья работникам организации могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций. Такой вывод можно сделать из писем Минфина России, в частности, от 26.12.2005 № 03-03-04/1/446, от 14.03.2006 № 03-03-04/2/72.

Вышеуказанный вывод был сделан Минфином России на основании того, что в соответствии с положением статьи 255 Налогового кодекса РФ в расходы налогоплательщика на оплату труда включаются любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной формах, стимулирующие начисления и надбавки, компенсационные начисления, связанные с режимом работы или условиями труда, премии и единовременные поощрительные начисления, расходы, связанные с содержанием этих работников, предусмотренные нормами законодательства Российской Федерации, трудовыми договорами (контрактами) и (или) коллективными договорами. Минфин России обращал внимание также на то, что согласно пункту 25 статьи 255 Налогового кодекса РФ к расходам на оплату труда в целях исчисления налога на прибыль организаций относятся другие виды расходов, произведенных в пользу работника, предусмотренных трудовым договором и (или) коллективным договором.

Что касается судебной практики, то следует обратить внимание на следующие постановления судов.

Так, ФАС Восточно-Сибирского округа в своем постановлении от 14.03.2007 № А19-15320/06-15-Ф02-1153/07-С1 сделал вывод о том, что расходы на оплату жилья работникам организации могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций. В частности, такой вывод суд сделал на основании Положения пункта 25 статьи 255 Налогового кодекса РФ, а также на основании того, что в трудовом договоре предусмотрена обязанность возмещения организацией работнику организации расходов на оплату жилья работника организации, так как работник организации не имеет собственного жилья в месте работы. Организацией были предоставлены, в частности, счета-фактуры, а также платежные поручения.

Есть и отрицательная судебная практика.

Так, ФАС Московского округа в постановлении от 28.08.2006, 01.09.2006 № КА-А40/7988-06 сделал вывод о том, что расходы на оплату жилья работникам организации не могут быть учтены в составе расходов для целей налогообложения прибыли организаций. В частности, такой вывод суд сделал на основании того, что с гражданами иностранных государств, осуществлявшими работу в организации, не были заключены трудовые договора, так как такие иностранные граждане числились в штате иностранной организации и временно были направлены для работы в российскую организацию. За предоставление иностранных граждан для работы в российской организации последняя выплачивала иностранной организации вознаграждение.

Главный специалист-эксперт Д.В. Осипов