Исполнитель на время отпуска

Исполнитель на время отпуска

14.07.2008

В период отпусков основного персонала фирмы часто нанимают внештатников (сторонних исполнителей) для выполнения скопившейся работы или используют штатных работников, поручая им задания выбывших на время коллег. В основе таких отношений лежат гражданско-правовые договоры на выполнение работ или оказание услуг. О том, как отразить в учете и налогообложении выплаты по таким соглашениям, и пойдет речь в нашей статье.

Договор с «подковыркой»

Договоры гражданско-правового характера находятся под пристальным вниманием проверяющих (налоговых инспекторов и сотрудников отделений ФСС). Дело в том, что с выплат по гражданско-правовым договорам фирмы платят меньше налогов (взносов), чем с вознаграждений по трудовым договорам. Кроме того, на граждан, работающих по гражданско-правовым договорам, не распространяются социальные гарантии, установленные законодательством (право на отпуск, оплата больничных и т. п.). Поэтому проверяющие досконально анализируют условия гражданско-правовых соглашений и проверяют, не содержат ли они признаки трудовых.

Если будет выявлено, что гражданско-правовой договор скрывает обычные трудовые отношения, сделка может быть признана притворной (п. 2 ст. 170 ГК). Через суд налоговые инспекции, а также отделения ФСС вправе добиться переквалификации договора в трудовое соглашение (см., например, постановление ФАС Северо-Западного округа от 14 апреля 2004 г. № А66-6278-03). А это повлечет за собой пересчет начисленных налогов и взносов (подп. 7 п. 1 ст. 31 НК).

Поэтому при заключении гражданско-правовых договоров необходимо учитывать следующие особенности оформления трудовых и гражданско-правовых отношений. Трудовые отношения предполагают выполнение сотрудником работ по определенной специальности, квалификации или должности (ст. 15 ТК). В то время как для гражданско-правовых соглашений важен не процесс работы (труд), а ее результат — задание, которое исполнитель должен выполнить (п. 1 ст. 408 ГК). Именно этот результат и оплачивает организация по гражданско-правовому соглашению. Труд исполнителя, который не привел к достижению установленного результата, фирма может не оплачивать. Трудовые отношения такого права работодателю не дают.

В связи с этим при оформлении гражданско-правовых договоров исключите такие понятия, как «должность», «профессия», «квалификация» и т. д. Исполнитель нанимается для выполнения конкретного объема работ, а не для замещения должности отсутствующего сотрудника. Кроме того, не устанавливайте для наемника повременную оплату труда — вознаграждение он должен получить за выполненный объем работ или его часть (при поэтапной сдаче). Если фирма нанимает внештатника для исполнения регулярной работы, лучше разбить ее на стадии, каждую из которых следует оформить отдельным гражданско-правовым соглашением.

Факт выполнения работ (оказания услуг) по гражданско-правовым договорам должен быть подтвержден документально. Однако вопрос о том, необходимо ли для этих целей оформлять двусторонний акт, законодательством не разъяснен в полной мере.

Гражданский кодекс прямо предписывает составлять акт об оказании услуг (выполнении работ) лишь в отношении работ по договору строительного подряда (п. 4 ст. 753 ГК). При этом унифицированная форма акта разработана только для работ по ремонту, реконструкции и модернизации основных средств (форма № ОС-3, утвержденная постановлением Госкомстата от 21 января 2003 г. № 7), а также работ в капитальном строительстве и строительно-монтажных работ (форма № КС-2, утвержденная постановлением Госкомстата от 11 ноября 1999 г. № 100). О составлении акта упоминается и в статье 720 Гражданского кодекса, которая распространяется на все виды договора подряда. Однако в ней сказано, что наряду с актом стороны могут составить и другой документ, удостоверяющий приемку (п. 2 ст. 720 НК).

Таким образом, составлять акт об оказании услуг (выполнении работ) обязательно, только если такое требование предусмотрено гражданским законодательством или заключенным договором (письмо Минфина от 30 апреля 2004 г. № 04-02-05/1/33). Во всех остальных случаях делать это нет необходимости: факт выполнения работ для целей бухучета и налогообложения может быть подтвержден другим документом (например, договором). Кроме того, для некоторых соглашений установлены свои подтверждающие документы. Например, при договоре перевозки факт оказания услуг подтверждается третьим экземпляром товарно-транспортной накладной (п. 2 указаний, утвержденных постановлением Госкомстата от 28 ноября 1997 г. № 78). По договорам поручения (если это предусмотрено самим договором) — отчетом поверенного (абз. 5 ст. 974 ГК).

Пример 1

Маркетолог ЗАО «Планета» Иванова Е.В. ушла в декретный отпуск с 4 марта по 22 июля 2008 года. На время декретного отпуска сотрудницы ее обязанности исполняет менеджер Осипова И.С.

20 марта генеральный директор «Планеты» Кротов А.С. в результате производственной необходимости предложил Ивановой заключить гражданско-правовой договор на оказание консультационных услуг по анализу конъюнктуры рынка.

Договором предусмотрена, в частности, обязанность составления маркетинговой стратегии фирмы на II квартал 2008 года.

Стоимость услуг по договору составляет 15 000 рублей.

4 апреля Иванова выполнила все возложенные на нее обязанности. В этот же день с ней подписали акт об оказании услуг. Этот документ выглядит так, как показано ниже.

Пример акта об оказании услуг
Двойная запись и налоги

При отражении расчетов по гражданско-правовым договорам в бухучете, как правило, используется счет 76 «Расчеты с разными дебиторами и кредиторами», поскольку счет 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда» предназначен только для ведения расчетов с сотрудниками по оплате труда. Однако если гражданско-правовой договор заключен со штатным сотрудником фирмы, использование счета 70 возможно.

Вознаграждение по гражданско-правовому договору за выполненные работы (оказанные услуги) начисляйте следующей проводкой:

Дебет 20 (23, 25, 26, 29, 44, 08, 91-2, 84)     Кредит 76 (70)
— начислено вознаграждение стороннему исполнителю по гражданско-правовому договору за выполненные работы (оказанные услуги).

Выплату вознаграждения отразите такой записью:

Дебет 76 (70)     Кредит 50 (51, 52, 58...)
— выплачено вознаграждение по гражданско-правовому договору.

Выплаты по гражданско-правовым договорам являются объектом обложения НДФЛ (подп. 6 п. 1 ст. 208 НК). Вознаграждение исполнителя включите в налогооблагаемую базу по НДФЛ в день выплаты (в денежной или натуральной форме) (п. 1 ст. 223 НК).

Если вознаграждение гражданин получит в натуральной форме, рассчитанный налог удержите с любых денежных вознаграждений, выплачиваемых ему (п. 4 ст. 226 НК). Если НДФЛ удержать невозможно, уведомьте об этом налоговую инспекцию по месту учета фирмы (п. 5 ст. 226 НК).

Пример 2

В апреле 2008 года ЗАО «Планета» заключило с Кравченко И.С. договор подряда на выполнение ремонта склада фирмы на месяц. Кравченко не является сотрудником фирмы, а также не зарегистрирован в качестве предпринимателя.

Стоимость работ составляет 30 000 рублей. При выполнении ремонта Кравченко использует материалы фирмы. В мае 2008 года Кравченко отремонтировал складское помещение фирмы. Бухгалтер «Планеты» составил акт приемки-передачи выполненных работ и начислил вознаграждение исполнителю в размере 26 100 рублей.

Бухгалтер фирмы сделал в учете следующие проводки:

Дебет 44     Кредит 76
— 30 000 руб. — приняты ремонтные работы, выполненные исполнителем по договору подряда;

Дебет 76     Кредит 50
— 26 100 руб. — выплачено Кравченко вознаграждение по договору подряда;

Дебет 76     Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»
— 3900 руб. — удержан НДФЛ с вознаграждения, начисленного исполнителю;

Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДФЛ»     Кредит 51
— 3900 руб. — перечислен в бюджет НДФЛ, удержанный с дохода Кравченко.

С вознаграждений гражданам по гражданско-правовым договорам нужно также начислить:

  • пенсионные взносы (п. 2 ст. 10 закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ, п. 1 ст. 236 НК);
  • взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, если эта обязанность предусмотрена гражданско-правовым договором (абз. 5 ст. 5 закона от 24 июля 1998 г. № 125-ФЗ, п. 3 Правил, утв. постановлением Правительства РФ от 2 марта 2000 г. № 184);
  • ЕСН (п. 1 ст. 236 НК), за исключением суммы налога, перечисляемого в ФСС (п. 3 ст. 238 НК).

При расчете налога на прибыль вознаграждения за выполнение работ (услуг) по гражданско-правовым договорам следует учесть в составе:

  • расходов на оплату труда, если договор заключен с физлицом, не состоящим в штате фирмы (п. 21 ст. 255 НК);
  • прочих расходов, если договор заключен с человеком, состоящим в штате фирмы (подп. 49 п. 1 ст. 264 НК).

Подтверждают эту точку зрения письма Минфина от 27 марта 2008 г. № 03-03-06/3/7, от 26 января 2007 г. № 03-04-06-02/11 и ФНС от 20 октября 2006 г. № 02-1-08/222.

Причем в письмах финансового ведомства содержится одно немаловажное предупреждение. Если гражданско-правовой договор заключается со штатным сотрудником фирмы, работы, которые он берется выполнить, не должны совпадать с его основными трудовыми обязанностями. В противном случае выплаты по таким договорам могут быть признаны экономически необоснованными (ведь одна работа не может оплачиваться дважды). Тогда эти расходы не уменьшат налогооблагаемую прибыль организации (п. 1 ст. 252 НК, письмо Минфина от 26 января 2007 г. № 03-04-06-02/11, а также письмо ФНС от 20 октября 2006 г. № 02-1-08/222).

На этом же основании нельзя учесть при расчете налога на прибыль выплаты по гражданско-правовым договорам, если в штате предприятия есть сотрудники, выполняющие аналогичные функции. Такое дублирование затрат по оплате одной и той же работы не соответствует принципу экономической оправданности расходов (п. 1 ст. 252 НК). Данная позиция отражена в письмах Минфина от 6 декабря 2006 г. № 03-03-04/2/257 и от 31 мая 2004 г. № 04-02-05/3/42, а также в письме ФНС от 20 октября 2006 г. № 02-1-08/222.

И. Краснова

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное

Комментарии (0)


    Оставить комментарий


    Введите код с картинки:

    CAPTCHA