Сезон отпусков: инструкция для бухгалтера — 2
07.06.2008 распечататьВ прошлой статье мы рассказали о том, как правильно рассчитать отпускные. Теперь мы коснемся налогообложения этой суммы.
Зарплатные налоги
Если работник уходит в отпуск, работодателю придется рассчитать с отпускных некоторые налоги и обязательные взносы. Независимо от того, какой режим налогообложения применяет фирма, ей придется перечислить в бюджет:
- налог на доходы физических лиц;
- пенсионные взносы;
- взносы на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний.
Единый социальный налог должны начислить и заплатить государству только фирмы, находящиеся на общем режиме налогообложения. «Вмененщики» и «упрощенцы» от этого налога освобождены (п. 4 ст. 346.26 и п. 2 ст. 346.11 НК РФ).
Если же отпускные по какой-то причине не были учтены при расчете налога на прибыль (например, если работодатель предоставляет своим сотрудникам дополнительные отпуска, не гарантированные трудовым законодательством), то и фирмам общего режима налогообложения ЕСН платить не нужно (п. 3 ст. 236 НК РФ). Не придется в этом случае платить и пенсионные взносы. Ведь объект налогообложения и база по начислению пенсионных взносов совпадает с объектом налогообложения и налоговой базой единого социального налога (п. 2 ст. 10 Закона России от 15.12.2001 № 167-ФЗ). Соответственно, если нет объекта и базы по ЕСН, то нет объекта и базы по пенсионным взносам.
Обратите внимание: Минфин России считает, что взаимосвязь пункта 2 статьи 10 Закона № 167-ФЗ и пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса не распространяется на «упрощенцев» (письмо Минфина России от 23.04.2008 № 03-11-04/2/76). Ведь они платят единый налог, а не налог на прибыль. Поэтому, по мнению финансистов, платить пенсионные при УСН нужно в любом случае, независимо от того, учтены ли расходы при расчете единого налога или нет. Однако арбитры занимают по этому вопросу совершенно противоположную позицию. Они считают, что если выплаты работникам по каким-то причинам нельзя учесть при расчете «упрощенного» налога, то и платить с них взносы в пенсионный фонд не нужно (постановление Президиума ВАС России от 26.04.2005 № 14324/04, ФАС Волго-Вятского округа от 16.01.2008 № А79-748/2007).
Для удобства наших читателей мы свели в таблицу данные о налогах и взносах, которые нужно уплатить с отпускных.
| Обяза- тельный платеж | Основание для взимания | Срок уплаты | |
|---|---|---|---|
| когда | установлен | ||
| НДФЛ | ст. 207, п.п. 1, 3, 4 ст. 226 НК РФ | – в день получения из банка денег на выплату отпускных; – в день перечисления отпускных на счет сотрудника в банке | п. 1 ст. 223 п. 6 ст. 226 НК РФ |
| ЕСН | ст. 235, п. 1 ст. 236 НК РФ | не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем за который начислен налог — месяцем начисления отпускных | п. 1 ст. 237 п. 3 ст. 243 НК РФ |
| Пенсионные взносы | п. 2 ст. 10, п.п. 1, 2 ст. 24 Закона России от 15.12.2001 № 167-ФЗ | – в день, установленный для получения из банка денег на зарплату за месяц, в котором начислены отпускные (при выплате отпускных из кассы); – в день перечисления зарплаты за месяц, в котором начислены отпускные, на счета сотрудников в банке (при перечислении на банковский счет). Но не позднее 15-го числа месяца, следующего за месяцем начисления взносов — месяцем начисления отпускных | п. 2 ст. 24 Закона России от 15.12.2001 № 167-ФЗ |
| Взносы на страхо- вание от несчас- тных случаев и профзабо- леваний | п.п. 2, 3 Правил, утвержденных постановлением Правительства России от 02.03.2000 № 184 | – в день, установленный для получения из банка денег на зарплату за месяц, в котором начислены отпускные (при выплате отпускных из кассы); – в день перечисления зарплатыза месяц, в котором начислены отпускные, на счета сотрудников в банке (при перечислении на банковский счет) | п. 4 ст. 22 Закона России от 24.07.98 № 125-ФЗ |
Обратите внимание: Налог на доходы физических лиц нужно удержать из дохода работника. Остальные обязательные платежи не влияют на размер отпускных, выдаваемых работнику на руки.
Пример
Менеджеру ООО «Пассив» П.П. Петрову с 5 июня 2008 года предоставлен двухнедельный оплачиваемый отпуск. 1 июня 2008 года бухгалтер «Пассива» начислил Петрову отпускные в размере 20 000 руб.
К июню 2008 года совокупный доход Петрова составил 150 000 руб. Детей и иждивенцев сотрудник не имеет. Стандартные налоговые вычеты Петрову не предоставляются. Поэтому бухгалтер начислил НДФЛ с отпускных Петрова в сумме:
20 000 руб. × 13% = 2600 руб.
ООО «Пассив» применяет общую систему налогообложения. Совокупный доход Петрова к июню 2008 года не превысил 280 000 руб. Бухгалтер начислил ЕСН с отпускных Петрова в сумме:
В ФСС России
20 000 руб. × 2,9% = 580 руб.
В ФФОМС России
20 000 руб. × 1,1% = 220 руб.
В ТФОМС России
20 000 руб. × 2% = 400 руб.
В федеральный бюджет
20 000 руб. × 20% = 4000 руб.
Взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний «Пассив» платит по тарифу 0,2%. Их сумма составит:
20 000 руб. × 0,2% = 40 руб.
П.П. Петров 1955 года рождения и его совокупный доход к июню 2008 года не превысил 280 000 руб. Поэтому страховые взносы в ПФР «Пассив» платит по ставке 14%.
20 000 руб. × 14% = 2800 руб.
Эта сумма уменьшает ЕСН, начисленный к уплате в федеральный бюджет. Таким образом, сумма ЕСН, которую нужно перечислить в бюджет с отпускных Петрова составит:
4000 – 2800 = 1200 руб.
Отпускные, за минусом удержанного НДФЛ, в сумме 17 400 руб.(20 000 – 2600) были перечислены на счет Петрова в банке 1 июня 2008 года. Заработная плата за июнь 2008 года в «Пассиве» была выдана 5 июля 2008 года.
Бухгалтер «Пассива» должен перечислить в соответствующие бюджеты налоги и взносы в следующие сроки:
НДФЛ — 1 июня 2008 года;
пенсионные взносы и взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний — 5 июля 2008 года;
ЕСН — не позднее 15 июля 2008 года.
Налог на прибыль
Сохраняемый за работником на время отпуска средний заработок учитывается в налоговых расходах. Уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму таких затрат можно на основании пункта 7 статьи 255 Налогового кодекса, или включать отчисления в резерв на предстоящую оплату отпусков работников в соответствии с пунктом 24 статьи 255 и статьей 324.1 Налогового кодекса.
Обратите внимание: если зарезервированных сумм окажется недостаточно, в конце года фирма вправе учесть в налоговых расходах остаток отпускных, непокрытых резервом (п. 3 ст. 324.41 НК РФ).
Кроме этого следует также учитывать следующее. В налоговом учете есть два метода учета доходов и расходов. Это метод начисления и кассовый метод.
При методе начисления отпускные нужно включить в налоговые расходы в том отчетном периоде, к которому они относятся (п.п. 1, 4 ст. 272 НК РФ). Независимо от времени их выплаты (письмо Минфина России от 04.09.2007 № 03-03-06/1/641). Если же отпуск работника приходится на разные отчетные (налоговые) периоды, то отпускные следует распределять. Делать это нужно пропорционально количеству дней отпуска, приходящемуся на каждый отчетный (налоговый) период (письмо Минфина России от 28.03.2008 № 03-03-06/1/212). Правда, существует мнение, что распределять отпускные не нужно, их следует учитывать в том отчетном (налоговом) периоде, в котором они были начислены и выплачены. Такой точки зрения придерживаются некоторые арбитражные судьи.
Если фирма создает резерв на оплату отпусков, то списывать отпускные нужно за его счет. Для налогового учета особого значения не имеет, будет ли бухгалтер распределять «переходящий» отпуск. Ведь на налоговую прибыль влияют отчисления в этот резерв, а не его использование. Исключение составляет ситуация, когда начало отпуска приходится на один налоговый период, а конец — на другой. Однако имейте в виду, что так «упрощать» бухгалтерский учет нельзя.
Обратите внимание: резерв на оплату отпусков могут создавать только фирмы, которые в налоговом учете используют метод начисления.
ЕСН при методе начисления нужно учесть в расходах на дату начисления этого налога (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ).
А вот с пенсионными взносами и взносами на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний ситуация сложнее. Относительно момента их учета существует две точки зрения. Официальное мнение пока таково: учитывать эти взносы нужно в том периоде, когда они были перечислены (п. 6 ст. 272 НК РФ, письма Минфина России от 28.03.2008 № 03-03-06/1/212, письмо УФНС России по г. Москве от 27.01.2004 № 26-12/05495). А по мнению самих налогоплательщиков и арбитражных судей, учитывать эти взносы нужно в том же порядке, что и остальные налоги и сборы, то есть на дату начисления (подп. 1 п. 7 ст. 272 НК РФ, постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 20.09.2006 № Ф04-4102/2005(26428-А27-33) по делу № А27-28149/04-6, ФАС Западно-Сибирского округа от 16.05.2005 № Ф04-3106/2005(11700-А27-40), ФАС Уральского округа от 01.06.2005 № Ф09-2347/05-С7).
При кассовом методе отпускные можно включить в расходы в момент фактической выплаты сотруднику (подп. 1 п. 3 ст. 273 НК РФ). Зарплатные налоги также уменьшат налоговую прибыль в момент их уплаты (подп. 3 п. 3 ст. 273 НК РФ).
Единые налоги «спецрежимов»
Если фирма-»упрощенец» платит единый налог с разницы между доходами и расходами, то отпускные она может включить в расходы (подп. 6 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Сделать это нужно в момент выплаты работнику денег из кассы или перечисления их с расчетного счета работодателя на счет сотрудника (подп. 1 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
Также налогооблагаемую базу по «упрощенному» налогу можно уменьшить на сумму пенсионных взносов и взносов на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний, начисленных с отпускных (подп. 7 п. 1 ст. 346.16 НК РФ). Сделать это нужно после их перечисления в бюджет (подп. 3 п. 2 ст. 346.17 НК РФ).
А вот на сумму единого налога на вмененный доход отпускные никак не влияют. Ведь налоговая база для ЕНВД — вмененный (потенциальный) доход (ст. 346.27, п.п. 1 и 2 ст. 346.29 НК РФ). А он рассчитывается как произведение базовой доходности («жестко» установленной Налоговым кодексом), корректирующих коэффициентов и физического показателя. То есть никакие расходы (в т. ч. и по оплате отпуска сотрудника) не изменят сумму вмененного дохода. А следовательно, и ЕНВД.
Однако единый налог на вмененный доход можно уменьшить на сумму пенсионных взносов, начисленных с отпускных и перечисленных работодателем в бюджет (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).
Совмещение общего и «вмененного» режимов
Бывает ситуация, когда фирма совмещает общий режим налогообложения со «вмененкой», и некоторые сотрудники заняты в обоих видах деятельности. В этом случае их отпускные нужно распределять. Ведь их часть относится к «вмененному» виду деятельности. А учесть траты, относящиеся к «вмененке» при расчете налога на прибыль запрещает Налоговый кодекс. Распределять отпускные нужно пропорционально доле доходов, приходящейся на каждый вид деятельности. Таковы правила пункта 9 статьи 274 Налогового кодекса.
Обратить внимание нужно также и на налоги, рассчитанные с отпускных таких «универсальных» сотрудников. НДФЛ нужно удержать со всей суммы отпускных, а ЕСН начислить на ту часть отпускных, которая относится к деятельности на общем режиме налогообложения (п. 4 ст. 346.26 НК РФ).
Пенсионные взносы, взносы на страхование от несчастных случаев и профзаболеваний рассчитываются со всей суммы среднего заработка. Однако их нужно распределить между двумя видами деятельности (п. 9 ст. 274 НК РФ). На часть пенсионных взносов, относящуюся к «вмененной» деятельности можно уменьшить ЕНВД (п. 2 ст. 346.32 НК РФ).
Обратите внимание: ЕСН, уплачиваемый в федеральный бюджет, можно уменьшить не на всю начисленную сумму пенсионных взносов, а только на ту их часть, которая рассчитана с доли отпускных, приходящихся на деятельность общего режима налогообложения.
Соответственно часть отпускных и зарплатных налогов можно будет учесть при расчете налога на прибыль. Другую часть этих затрат учитывать при расчете единого налога на вмененный доход, как мы уже выяснили, будет не нужно.
