Компенсация за задержку зарплаты: учет и налоги

Работодатели должны своевременно и в полном объеме выплачивать своим сотрудникам заработную плату. Причем данное условие относится к обязательным, и его необходимо включить в трудовой договор. Таков порядок действий, предусмотренный положениями статей 56 и 57 Трудового кодекса. По всей видимости, для того чтобы исполнение этой важной обязанности руководство компаний не откладывало в долгий ящик, законодательство разбогатело на, можно сказать, «стимулирующую» норму. Речь идет о статье 236 Трудового кодекса. Ее положениями установлено, что при нарушении работодателем установленного срока выплаты заработной платы, оплаты отпуска, выплат при увольнении и других выплат, причитающихся работнику, он обязан выплатить их с уплатой процентов. Размер этого «штрафа» определяется исходя из 1/300 ставки рефинансирования от не выплаченной в срок суммы за «каждый день задержки, начиная со следующего дня после установленного срока выплаты, по день фактического расчета включительно». Причем размер денежной компенсации может быть повышен, если это обусловлено коллективным или трудовым договором; а обязанность ее выплатить возникает независимо от наличия вины работодателя.

В целях налогообложения прибыли данный вид неустоек не учитывается. На это прямо указал Минфин в письме от 17 апреля 2008 г. № 03-03-05/38. При этом представители финансового ведомства отсекли практически все попытки каким бы то ни было способом «пристроить» подобные затраты в налоговых расходах.

Первое, что может прийти в голову бухгалтеру, так это включить затраты в состав расходов на оплату труда. Ан нет. С одной стороны, к таковым относятся любые начисления работникам в денежной и (или) натуральной форме, стимулирующие надбавки, а также некие компенсационные выплаты. С другой — в статье 255 Налогового кодекса говорится, что компенсации должны быть непременно связаны с режимом работы и условиями труда. В Минфине же считают, что выплаты, произведенные в соответствии со статьей 236 Трудового кодекса, не отвечают данному требованию ни при каких обстоятельствах.

Опасная альтернатива

Есть, правда, другой вариант учета данного вида компенсаций, но он достаточно рискованный. Согласно положениям статей 56 и 57 Трудового кодекса задержка заработка является ничем иным, как нарушением трудового договора. Это означает, что соответствующую денежную компенсацию организация может учитывать в составе внереализационных расходов, ссылаясь на подпункт 13 пункта 1 статьи 265 Налогового кодекса. Данной нормой предусмотрено, что в составе внереализационных расходов учитываются затраты «в виде признанных должником <...> штрафов, пеней и (или) иных санкций за нарушение договорных или долговых обязательств, а также расходы на возмещение причиненного ущерба». Логика в этом, действительно, есть. Однако представители Минфина в уже упомянутом письме от 17 апреля 2008 г. № 03-03-05/38 поставили крест на данной «схеме». Финансисты решили погрузиться в дебри гражданского законодательства. Они обратили внимание на то, что в соответствии со статьей 307 Гражданского кодекса в силу обязательства одно лицо (должник) обязано совершить в пользу другого лица (кредитора) определенное действие. При этом обязательства возникают из договора, вследствие причинения вреда и из иных оснований, указанных в Кодексе, то есть в рамках гражданских правоотношений. Плюс ко всему размер денежной компенсации, выплачиваемой работнику за задержку зарплаты, может устанавливаться трудовым и (или) коллективным договором. Из всего вышесказанного финансисты сделали заключение, что к данной компенсации положения статьи 265 Налогового кодекса попросту неприменимы.

Зарплатные налоги

Итак, дабы не было конфликта с налоговой инспекцией, на компенсацию за нарушение срока выплаты зарплаты нужно пожертвовать часть чистой прибыли. Разберемся, как в этом случае обстоят дела с «зарплатными» налогами. Здесь, к слову сказать, все достаточно оптимистично. Согласно пункту 3 статьи 236 Налогового кодекса выплаты и иные вознаграждения, начисляемые налогоплательщиками в пользу физического лица по трудовому договору, не признаются объектом обложения ЕСН, если у налогоплательщиков-организаций они не отнесены к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль. Выходит, что, выплачиваемая организацией работнику компенсация за несвоевременный расчет по зарплате ЕСН не облагается. Не начисляются на нее также взносы в ПФР и на обязательное социальное страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний. Это следует из положений пункта 2 статьи 10 Закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ и пункта 10 Перечня выплат, на которые не начисляются взносы в ФСС, утвержденного постановлением правительства от 7 июля 1999 г. № 765.

Теперь займемся НДФЛ. Положениями пункта 1 статьи 217 Налогового кодекса установлено, что от этого налога освобождены не только государственные пособия (за исключением пособий по временной нетрудоспособности, включая пособие по уходу за больным ребенком), но и иные выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством. В статье 236 Трудового кодекса установлен лишь минимальный размер компенсации, и он применяется только в случае, если коллективным или трудовым договором не предусмотрены иные, более выгодные для сотрудника правила ее расчета. Таким образом, если сумма «неустойки» выплачивается в пределах величины, указанной в трудовом или коллективном договорах, то она не подлежит обложению НДФЛ.

Бухгалтерский учет

Согласно пункту 11 ПБУ 10/99 компенсация за задержку выплаты заработной платы в бухгалтерском учете относится к прочим расходам. Учитываются компенсации по дебету 91 «Прочие доходы и расходы», субсчет 91-2 «Прочие расходы», в корреспонденции со счетом 73 «Расчеты с персоналом по прочим операциям». Поскольку данная «неустойка» не учитывается при расчете налога на прибыль, то на основании пунктов 4 и 7 ПБУ 18/02 «Учет расчетов по налогу на прибыль» в бухучете возникает постоянная разница и соответствующее ей налоговое обязательство. Оно отражается по дебету счета 99 «Прибыли и убытки» субсчет «Постоянное налоговое обязательство», в корреспонденции с кредитом счета 68 «Расчеты по налогам и сборам».

Н. Яковенко, аудитор, — для «Федерального агентства финансовой информации»