НДС при списании задолженности

Дебиторка: возникновение налога

Как известно, списание дебиторской задолженности означает необходимость выплаты НДС. В свою очередь, при определении базы по этому налогу основное значение имеет период возникновения такой задолженности. В соответствии с ныне действующей редакцией п. 1 ст. 167 НК РФ в целях главы 21 НК РФ моментом определения налоговой базы является наиболее ранняя из следующих дат:

• день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг), имущественных прав;
• день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров (выполнения работ, оказания услуг), передачи имущественных прав.

Статьей 2 ФЗ № 119 «О внесении изменений в главу 21 части второй Налогового Кодекса Российской Федерации и о признании утратившим силу отдельных положений актов законодательства РФ о налогах и сборах» закреплен особый порядок налогообложения НДС при наличии дебиторской задолженности. Прежде всего по состоянию на 1 января 2006 г. плательщики НДС обязнаы провести инвентаризацию дебиторской и кредиторской задолженностей по состоянию на 31 декабря 2005 г. включительно. По ее результатам определяются дебиторская задолженность за реализованные, но не оплаченные товары, работы или услуги, а также имущественные права, операции по реализации (передаче) которых признаются объектами налогообложения в соответствии с главой 21 НК РФ. Также определяется кредиторская задолженность за неоплаченные товары (работы, услуги), имущественные права, принятые к учету до 1 января 2006 г., в составе которой имеются суммы НДС, предъявленные к оплате продавцами товаров (работ, услуг) и имущественных прав и подлежащие налоговому вычету в соответствии с главой 21 НК РФ.

Итак, ФЗ № 119 устанавливает двухлетний переходный период для определения налоговой базы. В рассматриваемой нами ситуации он продолжается с 1 января 2006 г. до 1 января 2008 г. Если до 1 января 2008 г. дебиторская задолженность не была погашена, она подлежит включению налогоплательщиком в налоговую базу в первом налоговом периоде 2008 года. Следовательно, неисполнение контрагентом обязанности по оплате товара (работы, услуги), имущественного права не освобождает налогоплательщика от обязанности по уплате налога на добавленную стоимость при наступлении предусмотренных законом обстоятельств.

Возможно, что оплата потребителем товара, работ или услуг, в стоимость которых включается НДС, не производилась. В этом случае налогоплательщик вправе использовать предусмотренный налоговым законодательством компенсационный механизм, который позволяет уменьшать налоговую базу по налогу на прибыль на сумму убытков от списания сомнительных долгов, включая начисленную сумму НДС (п. 3 и п. 4 ст. 266 НК РФ).

На основании анализа требований нормы п. 6 ст. 2 ФЗ № 119 можно сделать вывод, что момент списания дебиторской задолженности не тождественен моменту истечения срока исковой давности в отношении указанной задолженности. Следовательно, в целях применения данной нормы необходимо установить как порядок и условия истечения срока исковой давности, так и иные случаи списания дебиторской задолженности.

Истечение срока исковой давности

Статья 196 Гражданского кодекса устанавливает размер общего срока исковой давности, равный трем годам. На основании ст. 200 ГК РФ течение данного срока начинается со дня, когда лицо узнало или должно было узнать о нарушении своего права. По обязательствам с определенным сроком исполнения началом исковой давности считается момент окончания срока исполнения.

По обязательствам, срок исполнения которых не определен, либо определен моментом востребования, в силу п. 2 ст. 200 ГК РФ начало срока исковой давности считается с момента, когда у кредитора возникает право предъявить требование об исполнении обязательства. Если же должнику предоставляется льготный срок для исполнения такого требования, то отсчет исковой давности начинается по окончании льготного.

В соответствии со ст. 203 ГК РФ течение срока исковой давности прерывается предъявлением иска в установленном порядке, а также с того момента, когда обязанное лицо совершает действия, свидетельствующие о признании долга. После перерыва срок исковой давности начинается заново. При этом время, истекшее до перерыва, не засчитывается в новый срок.

Случаи списания дебиторской задолженности

Налоговое законодательство не содержит определения случаев списания дебиторской задолженности в целях налогообложения НДС. В целях же бухучета на основании п. 77 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в РФ дебиторская задолженность, по которой срок исковой давности истек, а также другие долги, нереальные для взыскания, списываются по каждому обязательству на основании данных проведенной инвентаризации, письменного обоснования и приказа (распоряжения) руководителя организации. Согласно нормам Налогового кодекса, понятие долгов, нереальных к взысканию (безнадежных), применяется только по отношению к целям налогообложения прибыли.

В соответствии с п. 2 ст. 266 НК РФ безнадежными признаются те долги перед налогоплательщиком, по которым истек установленный срок исковой давности. К ним относятся и те, по которым в соответствии с гражданским законодательством обязательство прекращено вследствие невозможности его исполнения на основании акта государственного органа или ликвидации организации.

Следовательно, для целей налогообложения прибыли задолженность признается безнадежной только при наличии одного из следующих оснований:

• истечение срока исковой давности;
• прекращение обязательства вследствие невозможности его исполнения;
• прекращение обязательства на основании акта государственного органа;
• прекращение обязательства в случае ликвидации организации-должника.

Таким образом, в целях определения налоговой базы по НДС под иными случаями списания дебиторской задолженности следует понимать случаи прекращения обязательств вследствие невозможности исполнения; на основании акта государственного органа, ликвидации организации-должника.

И. Андреева