«...нововведения по НДС призваны облегчить труд бухгалтеров...»

— Ирина Сергеевна, в 2007 году произошел ряд изменений, касающихся исчисления и уплаты НДС по экспортно-импортным операциям. Каковы их последствия для налогоплательщиков?

— С 1 января 2007 года осуществлен переход от разрешительного к заявительному порядку возмещения НДС, уплаченного по материальным ресурсам экспортерами. С 2007 года уже не применяется отдельная декларация по НДС по налоговой ставке 0 процентов. Исчисление и уплата НДС по операциям реализации товаров (работ, услуг) на внешнем и на внутреннем рынке осуществляется в одной общей налоговой декларации по НДС. На основании этой декларации экспортеры одновременно с представлением пакета документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки налога и налоговых вычетов, получили право уменьшить сумму налога, подлежащего уплате в бюджет по операциям на внутреннем рынке, на сумму вычетов по НДС, предъявленную поставщиками при приобретении материальных ресурсов для экспортируемой продукции, что обеспечило дополнительную экономию средств экспортеров.

Начиная с 2007 года значительно уменьшился объем документов, представляемых налогоплательщиком в налоговый орган для камеральной проверки, поскольку Федеральный закон от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ внес ограничение в перечень истребуемых документов при проведении этой проверки.

Теперь при подаче декларации по НДС, в которой отражены операции по реализации товаров на экспорт, работы (услуги), облагаемые по налоговой ставке 0 процентов при условии заявления права на возмещение налога, налогоплательщик представляет документы:

• предусмотренные статьей 165 Налогового кодекса (Соглашением* — при экспорте товаров в Республику Беларусь), для подтверждения нулевой ставки налога — одновременно с декларацией;
• подтверждающие в соответствии со статьей 172 Налогового кодекса правомерность применения налоговых вычетов — если налоговый орган истребовал эти документы.

Приведенная позиция была подтверждена финансовым ведомством в письме от 27 декабря 2007 г. № 03-02-07/2-209.

— Скажите, пожалуйста, какие изменения вступили в силу с 1 января 2008 года? Как Вы считаете, помогут ли данные изменения улучшить администрирование НДС и насколько новый порядок удобнее для налогоплательщиков?

— Пожалуй, к основным изменениям в части НДС можно отнести следующие.

Для всех плательщиков НДС, в том числе и экспортеров, с 1 января 2008 года устанавливается единый налоговый период — квартал. Это изменение введено в статью 163 Налогового кодекса Федеральным законом от 27 июля 2006 г. № 137-ФЗ. Введение этой нормы уменьшает количество деклараций, представляемых для камеральной проверки. В общем случае налогоплательщики смогут заявлять к возмещению сумму НДС только четыре раза. Это значительно облегчит труд налогоплательщиков.

Обращаю внимание налогоплательщиков, реализующих товары (работы, услуги), облагаемые по нулевой ставке, которым предоставлено право на 180-дневный срок для представления документов, обосновывающих применение налоговой ставки 0 процентов. Если документы собраны до наступления 181-го дня, то у налогоплательщика сохраняется право подать первичную налоговую декларацию по НДС и заполнить раздел 5 ее даже в том случае, если две даты (сбор документов и истечение установленного срока) приходятся на один налоговый период. Например, пакет документов собран 29 января или, допустим, 15 марта, а 181-й день приходится на 23 марта. В этом случае налогоплательщик имеет право до 20 апреля представить налоговую декларацию за I квартал 2008 года и заполнить ее раздел для «подтвержденного нуля». Уточненную декларацию по периоду отгрузки составлять не надо, и, соответственно, не уплачивается налог в бюджет по «неподтвержденному нулю».

При оплате поставщикам за товары (работы, услуги, имущественные права) собственным имуществом и векселем третьих лиц, вычету подлежит сумма, указанная в счете-фактуре и перечисленная ему отдельным платежным поручением, то есть сумма не зависит от балансовой стоимости имущества, переданного в счет оплаты покупки.

Федеральным законом от 17 мая 2007 г. № 85-ФЗ внесены изменения в статьи 165 и 167 Налогового кодекса, которыми введен 180-дневный срок для сбора налогоплательщиками документов, обосновывающих применение налоговой ставки 0 процентов в отношении работ (услуг), предусмотренных подпунктом 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса. В частности, это услуги по организации и сопровождению перевозок, перевозке или транспортировке, погрузке и перегрузке товаров, вывозимых за пределы территории России.

Это нововведение распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2007 года. Однако поскольку указанный Федеральный закон вступил в силу с 1 января 2008 года, то его положения в части применения 180-дневного срока для сбора документов применяются только начиная с 1 января 2008 года.

Следует также отметить изменения, внесенные Федеральным законом от 19 июля 2007 г. № 195-ФЗ, которыми с 1 января 2008 года введен льготный режим налогообложения НДС ряда хозяйственных операций, связанных с инновационной деятельностью. Так, предусмотрено освобождение от налогообложения НДС, в частности, исключительных прав на изобретения, программы для электронных вычислительных машин, базы данных, секреты производства (ноу-хау), прав на использование результатов интеллектуальной деятельности на основании лицензионного договора.

Однако при этом следует отметить, что введение этой нормы связано еще и со вступлением в силу части 4 Гражданского кодекса Российской Федерации. Поэтому разъяснения по порядку ее применения в налоговых отношениях напрямую зависят от практики применения новых положений Гражданского кодекса в гражданско-правовых отношениях.

Федеральным законом от 4 ноября 2007 г. № 255-ФЗ внесены изменения в пункт 2 статьи 172 Налогового кодекса, которыми предусмотрены особенности применения налоговых вычетов при безденежных формах расчетов за приобретенные товары (работы, услуги, имущественные права). Так, с 1 января 2008 года если оплата за приобретенные товары (работы, услуги, имущественные права) произведена собственным имуществом, включая вексель третьего лица, то вычету будет подлежать сумма НДС в размере, указанном в счете-фактуре, выставленном продавцом и уплаченном ему покупателем на основании платежного поручения на перечисление денежных средств (т. е. сумма налога, подлежащая вычету, не будет зависеть от балансовой стоимости имущества, переданного в счет оплаты покупки).

— С какого момента начисляются пени, если документы, необходимые для подтверждения нулевой ставки НДС, не были собраны вовремя?

— Если полный пакет документов, предусмотренных статьей 165 Налогового кодекса, не собран в установленный срок, то, согласно пункту 9 статьи 167 Налогового кодекса, момент определения налоговой базы по товарам (работам, услугам), предусмотренным в частности подпунктами 1 и 2 пункта 1 статьи 164 Налогового кодекса, определяется в соответствии с подпунктом 1 пункта 1 статьи 167 Налогового кодекса как день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг).

Поэтому налогоплательщик, не подтвердивший документально правомерность применения ставки в размере 0 процентов в течение 180 календарных дней, обязан уплатить НДС по ставкам, предусмотренным пунктами 2 или 3 статьи 164 Налогового кодекса. При этом исчисление НДС производится за тот налоговый период, на который приходится день отгрузки (передачи) товаров (работ, услуг). Кроме того, налогоплательщик также должен уплатить пени, которые начисляются за каждый календарный день просрочки исполнения обязанности по уплате налога, начиная со следующего за установленным законодательством дня уплаты налога и до дня фактической уплаты налога. Если же налог не был уплачен, то до дня подачи налогоплательщиком в налоговый орган декларации по НДС с пакетом документов, подтверждающих обоснованность применения нулевой ставки.

Например, товар был помещен под таможенный режим экспорта в сентябре 2007 года, однако налогоплательщик в течение установленных 180 дней не собрал пакет документов для обоснования нулевой ставки. В связи с этим производится исчисление НДС по этой операции реализации товаров по ставке 18 или 10 процентов в налоговой декларации по НДС (первичной или уточненной) за сентябрь 2007 года. При этом подлежат уплате и пени, которые начисляются начиная с 21 октября 2007 года и до дня уплаты налога.

Обращаю внимание, что разъяснения о порядке начисления пеней на сумму НДС, подлежащую уплате в бюджет при неподтверждении обоснованности применения нулевой ставки НДС, даны в письме Минфина России от 28 июля 2006 г. № 03-04-15/140.

— Для многих читателей вопрос «белорусского НДС» является актуальным. Скажите, каков порядок налогообложения НДС услуг по транспортировке товаров в Республику Беларусь либо из нее, если доставка товаров осуществлялась российским перевозчиком?

— Порядок взимания НДС при выполнении работ, оказании услуг должен быть оформлен отдельным Протоколом, являющимся неотъемлемой частью Соглашения. Однако на сегодняшний день этот Протокол не действует. Поэтому налогоплательщикам следует применять действующее национальное законодательство — главу 21 Налогового кодекса. Налогообложение работ (услуг) НДС производится исходя из места реализации работ (услуг) в соответствии с положениями статьи 148 Налогового кодекса.

С учетом нормы подпункта 4.1 пункта 1 указанной статьи Налогового кодекса местом реализации услуг по перевозке российскими налогоплательщиками товаров из Беларуси в Россию либо обратно признается территория Российской Федерации, поскольку пункт назначения либо пункт отправления находятся на территории России, следовательно, эти услуги являются объектом налогообложения.

При этом если услуга по перевозке осуществлялась в отношении российских товаров, в отношении которых таможенный контроль отменен, то она подлежит налогообложению по ставке 18 процентов. Что касается налогообложения услуг по вывозу в Республику Беларусь из России российскими налогоплательщиками товаров третьих стран, не происходящих с территории Российской Федерации, в таможенном режиме экспорта, то следует руководствоваться нормами статей 164 и 165 Налогового кодекса.

— Кто должен начислять НДС при принятии к бухгалтерскому учету товаров, вывезенных комиссионером из Республики Беларусь?

— В случае ввоза товаров с территории Республики Беларусь на территорию Российской Федерации российским налогоплательщиком, являющимся комиссионером, действующим по договору комиссии в интересах другого налогоплательщика Российской Федерации, являющегося комитентом по указанному договору и приобретателем товаров по договору купли-продажи, НДС при ввозе этих товаров уплачивается комитентом.

В случае указанного ввоза налогоплательщиком Российской Федерации, выступающим в роли комиссионера, действующего по договору комиссии в интересах налогоплательщика Республики Беларусь — продавца, и реализации указанных товаров российским налогоплательщикам, НДС уплачивается налогоплательщиками Российской Федерации, приобретающими указанные товары.

— Обязана ли организация, находящаяся в режиме ЕНВД, при импорте товаров из Республики Беларусь уплачивать НДС и сдавать налоговую декларацию?

— Нормы пункта 1 раздела I Положения о порядке взимания косвенных налогов и механизме контроля за их уплатой при перемещении товаров между Российской Федерацией и Республикой Беларусь (далее — Положение) предусматривают, что налогоплательщиками налога на добавленную стоимость, взимаемого налоговыми органами с товаров, ввозимых на территорию России с территории Республики Беларусь, признаются в том числе организации и индивидуальные предприниматели, перешедшие на уплату единого налога на вмененный доход для отдельных видов деятельности.

Поэтому такой налогоплательщик, принявший на учет товары, ввезенные с территории Республики Беларусь, обязан уплатить НДС и представить в налоговый орган налоговую декларацию в срок не позднее 20-го числа месяца, следующего за месяцем принятия на учет этих ввезенных товаров.

— Что является моментом определения налоговой базы по НДС по импорту товаров из Республики Беларусь?

— Моментом определения налоговой базы для налогоплательщиков — организаций по указанным операциям считается дата принятия на учет ввезенных товаров, определяемая как дата отражения указанных операций на соответствующих счетах бухгалтерского учета на основании первичных учетных документов. Для налогоплательщиков — индивидуальных предпринимателей дата принятия на учет ввезенных товаров определяется по дате, указанной в первичных документах, подтверждающих исполнение обязанности продавца передать товар покупателю.

— Ожидаются ли изменения в сроках представления налоговых деклараций по экспортно-импортным операциям с Республикой Беларусь?

— Экспорт товаров в Республику Беларусь отражается в налоговой декларации по НДС, которая, как я уже говорила, представляется в 2008 году ежеквартально.

Что касается срока представления налоговой декларации при импорте товаров из Республики Беларусь, то он остается прежним. Декларация по косвенным налогам представляется за месяц, в котором ввезенные товары были приняты на учет. Она должна быть представлена до 20-го числа месяца, следующего за оговоренным выше. Таким образом, если в каком-то месяце не было импорта, ввезенные товары не принимались к учету, то декларация за этот месяц не представляется.

Беседовала Е. Полетаева, эксперт журнала «ПБ»