Налоговая участь «двойного агента»

Налоговая участь «двойного агента»

20.02.2008

Приобретая у иностранного партнера — нерезидента товары или услуги, российская организация автоматически становится его налоговым агентом по НДС. Однако в некоторых ситуациях данная схема усложняется множеством оговорок. Например, когда речь заходит о сделках по посредническим договорам.

Сделки с иностранными контрагентами в части уплаты НДС всегда вызывают много вопросов. Ведь российская организация в рассматриваемом случае будет признаваться налоговым агентом и отчитываться за своего заграничного партнера по данному косвенному налогу. Еще более ситуация усугубляется в тех случаях, когда операции с иностранцами совершаются в рамках агентского договора, по условиям которого посредник и принципал (он же заказчик) — наш соотечественник, а поставщик — иностранец. Дело в том, что договор агентирования может реализоваться двумя способами: во-первых, посредник может совершать операции от своего имени; а во-вторых, от имени принципала (п. 1 ст. 1005 ГК). И совершенно непонятно, кто же будет являться налоговым агентом по НДС, если контракт с иностранной организацией заключается от имени агента, но вместе с тем потребителем приобретенного является принципал. Мало того, из чьих средств будет уплачен НДС в бюджет и кто имеет право принять суммы этого налога к вычету?

Налоговый кодекс ответов на все эти вопросы не дает, что вынудило чиновников Минфина объяснить порядок обложения «агентского» НДС. В результате из-под пера финансистов вышло письмо от 18 января 2008 г. № 03-07-08/13, которое является чуть ли не первой официально высказанной точкой зрения главного финансового департамента страны по вопросу «агентского» НДС, который уплатил в российский бюджет посредник, действующий в интересах принципала.

Итак, в чем же заключается налоговая сложность данной хозяйственной ситуации и как ее можно решить?

Кто агент по НДС?

Прежде всего стоит вспомнить, кто вообще такие налоговые агенты по НДС. Главным налоговым законом устанавливается, что в качестве таковых признаются лица, на которых возложены обязанности по исчислению, удержанию у налогоплательщика и перечислению в соответствующий бюджет налогов (п. 1 ст. 24 НК). В Кодексе дается и более конкретное определение, приведенное в пункте 2 статьи 161: в отношении НДС налоговыми агентами признаются организации, состоящие на учете в инспекциях, приобретающие на территории России товары (работы, услуги) у иностранных лиц, не зарегистрированных в качестве налогоплательщиков. Таким образом, предполагается, что уплата данного налога производится налоговыми агентами вместе с выплатой денежных средств нерезидентам (п. 4 ст. 173 НК). В противном случае тот банк, который обслуживает фирму — налогового агента, не станет принимать от него поручение на перевод денежных средств в пользу указанных иностранных фирм.

Из вышесказанного следует, что налоговый агент по НДС — это то лицо, которое одновременно является как приобретателем у нерезидента товаров (работ, услуг), так и источником выплаты дохода; лицо, удерживающее при всем этом налог одновременно с перечислением заморскому контрагенту денежных средств.

Выходит, что если посредник совершает операции от своего имени, то юридически он является полноправным субъектом правоотношений сторон по сделке в рамках внешнеэкономического контракта и, мало того, по сути является непосредственным приобретателем товаров или услуг у иностранца. А вот тот факт, что платеж проводится за счет средств принципала, на ситуацию никак не влияет, ведь ни в одном из положений Налогового кодекса не содержится указаний на то, что перечисление денег должно осуществляться налоговым агентом исключительно за счет своих средств. Это значит, что все обязанности налогового агента ложатся именно на плечи посредника.

Реализация права на вычет

Согласно пункту 3 статьи 171 Налогового кодекса, право на налоговый вычет уплаченных в бюджет сумм НДС имеют покупатели — налоговые агенты. Причем в качестве обязательного условия для использования своих «вычетных» прав является применение приобретаемых товаров, по которым уплачен «агентский» НДС, для осуществления операций. Вот здесь-то и подвох: хоть посредник чисто юридически и является налоговым агентом по НДС (равно как и непосредственным приобретателем товаров), но фактически пользуется купленными объектами принципал. Получается, что посредник просто-напросто лишается права на вычет по уплаченным им при исполнении обязанностей налогового агента суммам налога. По мнению Минфина, право на вычет принадлежит исключительно принципалу. А все потому, что приобретение товара осуществляется именно за его счет, да и применяет приобретенное имущество именно этот участник сделки.

Выходит, что фактически в подобных ситуациях права и обязанности налогового агента делятся между двумя лицами: посредником и заказчиком. Причем первый «отвечает» за уплату «агентского» НДС, а второй имеет право на возмещение из бюджета соответствующих сумм.

Итак, дабы воспользоваться своими правами на вычет по НДС, принципал должен соблюсти определенные условия:

  • быть налогоплательщиком НДС (п. 3. ст. 171 НК);
  • приобретаемые через посредника товары должны предназначаться для осуществления операций, признаваемых объектом обложения по НДС (п. 1, 3 ст. 171 НК);
  • посредник должен исполнить свои обязанности по уплате удержанного им налога в бюджет, подтвердив это документально (п. 3. ст. 171 и п. 1 ст. 172 НК).

Есть и еще одно требование, которое прямо не вытекает из какой-либо законодательной нормы, но вместе с тем является логическим продолжением факта признания заказчика «фактическим» налоговым агентом при рассмотрении вопроса о праве на вычет сумм «агентского» НДС. Это условие подразумевает факт перечисления принципалом в составе средств на исполнение посредником договора соответствующих сумм налога.

Правильность данного подхода подтверждают и специалисты главного финансового ведомства в письме от 18 января 2008 г. № 03-07-08/13. Также в этом комментарии финансисты обратили внимание на следующий нюанс. При перечислении денежных средств иностранным партнерам посредники могут выписывать принципалам счета-фактуры с пометкой «за иностранное лицо», указывая в строке 6 («Покупатель») этих фактур наименование своей организации, и регистрировать их в книге продаж без соответствующего отражения в книге покупок. Что же касается заказчика, то он, в свою очередь, должен зарегистрировать эти документы в книге покупок с отражением в них соответствующих показателей счетов-фактур, выписанных посредником при приобретении услуг у зарубежного контрагента.

М. Юрина, обозреватель «Федерального агентства финансовой информации»

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное