Вознаграждение комиссионера: налог на прибыль, НДС, «упрощенка»

Вознаграждение комиссионера: налог на прибыль, НДС, «упрощенка»

22.10.2007

Налогообложение участников договора комиссии имеет свои особенности. При этом и у комитента, и у комиссионера существует много вопросов, касающихся исчисления и уплаты НДС и «прибыльного» налога с суммы комиссионного вознаграждения. К тому же от его вида зависит порядок начисления тех или иных налогов. Кроме того, участники посреднического договора могут применять УСН. Как в этом случае учитывать доходы и расходы, полученные от сделки? Разобраться поможет наша статья.

Немного о самом вознаграждении

Комиссионер является посредником, например, между продавцами товаров и их покупателями, исполнителями работ (услуг) и их заказчиками. Того, кто заключил комиссионный договор с посредником, называют комитентом.

Вознаграждение посредника за исполненное им поручение может быть определено в комиссионном договоре в виде конкретной суммы или разницы между назначенной комитентом ценой и ценой, по которой комиссионер совершил сделку. Кроме того, стороны могут установить величину посреднической платы как процент от суммы договора, заключенного с поставщиком или покупателем товаров (работ, услуг).

Комиссионер действует или от своего имени, но за счет комитента, или только от имени и за счет последнего. При этом если посредник участвует в расчетах с третьими лицами, то покупатели (заказчики) рассчитываются с комиссионером за поставленные товары (работы, услуги), а поставщики получают от него деньги за проданный товар, то есть комитент имеет дело только с комиссионером. В данном случае к посреднику будут поступать суммы комиссионного вознаграждения, возмещения понесенных расходов, а также средства, принадлежащие комитенту, в виде оплаты товаров (работ, услуг).

Удержать свое вознаграждение комиссионер может, когда поступят деньги от покупателя, или при перечислении денежных средств комитенту. В платежном поручении нужно указать, что оплата произведена по договору комиссии с учетом взаимных требований в части причитающегося комиссионного вознаграждения. Если срок перечисления денежных средств комитенту в договоре не установлен, то комиссионер должен рассчитаться с заказчиком посреднических услуг непосредственно после поступления на свой расчетный счет выручки от покупателей.

Комиссионер может и не участвовать в расчетах. В этом случае иметь дело с покупателями или поставщиками по заключенным сделкам придется комитенту, и только от него посредник получит свое вознаграждение.

Обратите внимание: согласовывать суммы вознаграждения стороны могут только с помощью отчета посредника. И это не зависит от того, участвует комиссионер в расчетах с третьими лицами или нет, а в случае его участия в них — имеет он право удерживать свое вознаграждение из денег, поступивших от покупателей, или нет.

Дополнительная выгода от продажи товара (работы, услуги), взятого на комиссию, появляется, когда посредник реализует продукцию дороже, чем предусмотрел комитент, но на выгодных для него условиях. Выгода возможна, когда стороны посреднического соглашения прямо установили, по какой цене комиссионер должен продать товар (работу, услугу) комитента. Если же такой оговорки нет, то выгоду следует рассматривать как комиссионное вознаграждение.

Гражданским законодательством установлено, что если в посредническом договоре не указан порядок распределения дополнительного дохода между сторонами, то величина выгоды делится поровну. При этом дополнительная выгода, которая рассматривается как комиссионное вознаграждение, поровну не делится.

НДС при договоре комиссии

На сумму посреднического вознаграждения и часть дополнительной выгоды комиссионер должен начислить НДС и выставить комитенту счет-фактуру. Считается, что комиссионер полностью выполнил поручение, когда заказчик посреднических услуг принял его отчет. Поэтому документы на вознаграждение следует выставлять одновременно с отчетом. При этом комиссионер регистрирует счет-фактуру в Книге продаж, а комитент — в Книге покупок.

Как известно, налоговая база по НДС определяется на наиболее раннюю из дат:

  • на день отгрузки товаров, работ, услуг, имущественных прав;
  • на день оплаты, частичной оплаты в счет предстоящих поставок товаров, выполнения работ, оказания услуг, передачи имущественных прав (п. 1 ст. 167 НК РФ).

Это же правило касается участников договора комиссии.

Если в посредническом договоре есть оговорка, что комиссионер вправе удерживать свое вознаграждение из поступлений от покупателей, то при получении аванса он получает предоплату и по своему вознаграждению. Нужно ли в этом случае платить НДС? Судьи полагают: если указать в договоре, что услуга считается оказанной только после утверждения отчета комитентом, то посреднику не нужно будет перечислять в бюджет НДС до момента отгрузки товаров. Это объясняется тем, что все полученные им деньги принадлежат комитенту, а значит, никакой предоплаты по вознаграждению нет (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25.02.2004 № А19-12348/ 03-43-Ф02-484/04-С1). Таким образом, сторонам договора комиссии рекомендуется четко прописывать момент, когда обязательства посредника считаются исполненными.

Обратите внимание: если комиссионер имеет право удерживать свое вознаграждение из денежных средств покупателей, подлежащих перечислению комитенту, то на сумму НДС составлять отдельное платежное поручение не надо. Пункт 4 статьи 168 Налогового кодекса в этом случае неприменим (письмо Минфина России от 12.04.2007 № 03-07-11/104).

Комиссионер при заключении договора с покупателем товаров (работ, услуг) не должен отдельно выделять сумму дополнительной выгоды. Законодательство этого не предусматривает. Следовательно, если он заключил с третьим лицом сделку на более выгодных условиях, чем указал комитент, то сумма этого вида дохода будет включена в состав цены товаров (работ, услуг) и будет облагаться НДС у комитента. Инспекторы в письме МНС России от 22.07.2003 № ВГ-6-03/807 также разъясняют, что заказчик посреднических услуг должен начислить НДС на стоимость реализованных товаров (работ, услуг) с учетом комиссионного вознаграждения и дополнительной выгоды.

Налог на прибыль для участников сделки

Прибыль комиссионера — это разница между вознаграждением комиссионера, его дополнительной выгодой без учета НДС и затратами на оказание посреднической услуги, включаемыми в ее себестоимость. Посредник должен закрепить в учетной политике для целей налогообложения, где он будет учитывать полученную выгоду: в составе доходов от реализации или внереализационных доходов. Выбор зависит от того, признаются ли операции, проводимые фирмой, реализацией в соответствии с уставной деятельностью. Такую позицию УФНС России по г. Москве высказало в письме от 17.04.2007 № 20-12/035144. Однако ранее налоговое ведомство высказывало мнение, что выгода посредника не что иное, как безвозмездно переданные комитентом в пользу посредника средства, которые облагаются налогом на прибыль и учитываются в составе внереализационных доходов (письмо Управления МНС России по г. Москве от 11.07.2003 № 26-08/ 38889).

Комитент при расчете налога на прибыль включает в прочие расходы величину основного комиссионного вознаграждения (ст. 264 НК РФ). Дополнительная выгода комиссионера в его расходах не учитывается. Контролирующие органы считают ее безвозмездно переданными денежными средствами. А они, согласно пункту 16 статьи 270 Налогового кодекса, признаются расходами, не учитываемыми в целях налогообложения (письмо Управления МНС России по г. Москве от 11.07.2003 № 26-08/ 38889).

«Упрощенные» посредники

УСН могут применять как комиссионер, так и комитент. Объектом налогообложения по единому налогу можно выбрать доходы либо доходы, уменьшенные на величину расходов.

Если «упрощенцем» является комиссионер, то его доходом признается только комиссионное вознаграждение и дополнительная выгода. Деньги, поступившие от заказчика посреднических услуг для исполнения поручения или же от покупателей (поставщиков), предназначенные для комитента, доходом не признаются. На это указали специалисты Минфина России в письме от 20.08.2007 № 03-11-04/ 2/204.

Если комиссионер-«упрощенец» не участвует в расчетах, то выручку он признает на дату поступления вознаграждения от комитента. В противном случае посредник учитывает доход в тот день, когда покупатели или комитент перечислят деньги, из суммы которых он удержит свое вознаграждение. При этом не имеет значения, что отчет комиссионера еще не подписан, ведь «упрощенцы» используют кассовый метод, то есть расходы признаются только после их фактической оплаты. На это указывает пункт 2 статьи 346.17 Налогового кодекса.

При этом следует обратить внимание, что затраты, понесенные посредником в связи с исполнением поручения, не уменьшают его базу по единому налогу, так как их обязан возместить комитент. Следовательно, это расходы не комиссионера, а комитента.

При определении налоговой базы комитентом, применяющим «упрощенку», в качестве доходов учитываются все поступления, полученные комиссионером от третьих лиц при совершении сделок по договору комиссии, то есть и вознаграждение, и дополнительная выгода комиссионера.

Эксперт «НА» Ж.В. Кузьмина

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное