«Двойной» учет процентов по кредиту

Кредитный договор и договор займа с юридической точки зрения совсем разные вещи. Согласно статье 807 Гражданского кодекса по договору займа одна сторона (заимодавец) передает в собственность другой стороне (заемщику) деньги или другие вещи, определенные родовыми признаками, а заемщик обязуется возвратить заимодавцу такую же сумму денег (сумму займа) или равное количество других полученных им вещей того же рода и качества.

Что собой представляет кредитный договор, определено в статье 819 Кодекса как соглашение, по которому банк или иная кредитная организация (кредитор) обязуются предоставить денежные средства (кредит) заемщику в размере и на условиях, предусмотренных договором, а заемщик обязуется возвратить полученную денежную сумму и уплатить проценты на нее.

Вместе с тем учет начисления и уплаты процентов по договорам займа и кредитным договорам у компаний, привлекающих на те или иные цели заемные средства, одинаков.

Налоговая неразбериха

При покупке основного средства в кредит бухгалтер встает перед дилеммой: как учитывать проценты? Проблема заключается в том, что в подобных ситуациях действуют сразу две нормы Налогового кодекса, положения которых друг с другом, мягко говоря, не стыкуются. Так, в пункте 1 статьи 257 Кодекса сказано, что первоначальная стоимость ОС определяется как сумма расходов на его приобретение, сооружение, изготовление, доставку и доведение до состояния, в котором оно пригодно для использования. Не далее как 1 марта текущего года в письме № 03-03-06/1/577 Минфин отнес к этим затратам и проценты за банковский кредит, т. е. финансисты настоятельно порекомендовали включать их в первоначальную стоимость объекта. С представителями главного финансового ведомства можно, конечно, согласиться: пункт 5 статьи 270 Налогового кодекса запрещает учитывать в составе текущих расходов затраты, связанные с приобретением основных средств.

С одной стороны, сей подход сближает бухгалтерский и налоговый учет. Ведь согласно пункту 8 ПБУ 6/01 «Учет основных средств», первоначальной стоимостью ОС, приобретенных за плату, также признается сумма фактических затрат организации на их приобретение, сооружение и изготовление, за исключением НДС и иных возмещаемых налогов (кроме случаев, предусмотренных законодательством РФ). Кстати, в бухучете, в отличие от налогового, хотя бы установлен порядок включения процентов в первоначальную стоимость: в соответствии с пунктом 15 ПБУ 15/01 «Учет займов и кредитов и затрат по их обслуживанию»: проценты за пользование кредитом до постановки оборудования на бухучет включаются в стоимость основного средства, а после — учитываются в составе прочих расходов.

С другой стороны, у предложенного финансистами порядка есть и довольно существенный недостаток. Получается, что при расчете налога на прибыль списать проценты организация сможет только путем амортизации, которую начнет начислять после ввода оборудования в эксплуатацию.

Самое интересное, что налоговое законодательство предусматривает иное положение об учете процентов по кредитам и займам. Обнаружил расхождения и Минфин, о чем сообщил в письме от 28 июня 2007 г. № 03-03-06/1/442. Дело в том, что в соответствии со статьей 265 Налогового кодекса затраты в виде процентов по долговым обязательствам любого вида относятся к внереализационным расходам, причем вне зависимости от характера предоставленного кредита или займа (текущего и (или) инвестиционного). Есть здесь и одно уточнение: расходом признается только сумма процентов, начисленных за фактическое время пользования заемными средствами (фактическое время нахождения указанных ценных бумаг у третьих лиц) и первоначальной доходности, установленной эмитентом (ссудодателем) в условиях эмиссии (выпуска, договора), но не выше фактической.

Проблема выбора

В рассматриваемой ситуации действуют две специальные нормы Налогового кодекса. Одна — по основным средствам, в соответствии с которой проценты за кредит нужно включать в первоначальную стоимость объекта (п. 1 ст. 257 НК). Вторая — по процентам за кредит, позволяющая учесть их в составе внереализационных расходов (п. 1 ст. 265 НК). Иными словами, одни и те же расходы квалифицируются по-разному. Ну и что прикажете с этим делать?

Ответ на этот вопрос, к счастью, есть в Налоговом кодексе. В пункте 4 статьи 252 главного налогового закона сказано: «Если некоторые затраты с равными основаниями могут быть отнесены одновременно к нескольким группам расходов, налогоплательщик вправе самостоятельно определить, к какой именно группе он отнесет такие затраты». Выходит, что в данном случае бухгалтерам — все карты в руки. Безусловно, учитывать расходы в составе внереализационных гораздо выгоднее, нежели включать их в первоначальную стоимость и списывать через амортизацию. Правда, принятие такого решения, как мы уже говорили, неминуемо приведет к возникновению разницы между бухгалтерским и налоговым учетом. В любом случае, какой бы порядок учета расходов на проценты по кредитам организация ни выбрала, его необходимо закрепить в учетной политике.

Н. Яковенко, аудитор, — для «Федерального агентства финансовой информации»