Прошлые убытки для настоящей выгоды
11.09.2007 распечататьЕсли в расчетах за полугодие отражен убыток, это поможет предприятию снизить налог на прибыль в более благоприятный период. Минфин в письме от 15 июня 2007 г. № 03-03-06/1/383 напомнил, что осуществить перенос убытков на будущее можно не только по итогам налогового, но и отчетного периода.
В порядке очереди
Порядок переноса убытков на будущее регламентирует статья 283 Налогового кодекса. В ней говорится о том, что предприятие, понесшее убытки в предыдущем периоде, вправе уменьшить базу по прибыли текущего налогового периода на всю сумму убытка или ее часть. Эти суммы можно списывать в течение 10 лет.
До 2007 года действовали следующие ограничения: в 2005 году только 30 процентов налоговой базы конкретного периода можно было использовать для списания убытков, в 2006 году совокупная сумма переносимого убытка не могла превышать 50 процентов базы по прибыли. С 1 января 2007 года ограничения в отношении размера налоговой базы сняты, и теперь ее можно уменьшать на сумму прошлых убытков в полном объеме (п. 2 ст. 283 НК).
Для того чтобы начать перенос убытков, необязательно ждать окончания налогового периода. Это можно сделать и по итогам отчетного периода, если в нем получена прибыль. Об этом неоднократно говорил Минфин в своих разъяснениях (письма от 15 июня 2007 г. № 03-03-06/1/383, от 23 мая 2007 г. № 03-03-06/1/298). Учитывать убытки следует в порядке очереди. Сначала из базы по прибыли вычитают те, которые были получены в более ранних периодах (п. 3 ст. 238 НК).
Нужно отметить, что особый порядок переноса установлен для убытков от деятельности обслуживающих производств и хозяйств (ст. 275.1 НК); убытков, образовавшихся в результате операций с ценными бумагами (ст. 280 НК) и финансовыми инструментами срочных сделок (ст. 304 НК), с амортизируемым имуществом (ст. 323 НК), от сделок по уступке (переуступке) права требования (ст. 279 НК).
Кроме того, организация не вправе производить перенос убытков по тем периодам, когда она еще не вела деятельности. Такое разъяснение дал Минфин в письме от 8 февраля 2007 г. № 03-07-11/13.
Условный доход
Согласно пункту 20 ПБУ 18/02, сумма налога на прибыль, которую определяют исходя из бухгалтерской прибыли (убытка), независимо от суммы налогооблагаемой прибыли считается условным расходом (доходом). Если по данным бухучета получен убыток, следует начислить условный доход. При этом сумма убытков, полученных в предыдущих налоговых периодах, но которые в будущем могут быть списаны в целях налогообложения прибыли, признается вычитаемой временной разницей. В бухучете следует отразить отложенный налоговый актив (п. 11, 14 ПБУ 18/02). Его сумма уменьшается в том отчетном периоде, в котором компания вычитает «старый» убыток из налогооблагаемой прибыли.
Пример 1
ООО «Арго» в 2006 году по данным бухгалтерского и налогового учета был получен убыток в сумме 150 000 руб. По итогам I квартала 2007 года получена прибыль в размере 80 000 руб. Во II квартале образовался убыток — 30 000 руб.
Бухгалтер сделает следующие проводки:
В 2006 году:
Дебет 99 Кредит 90-9
— 150 000 руб. — отражен убыток от реализации;
Дебет 68 Кредит 99-2
— 36 000 руб. (150 000 руб. х 24%) — отражена сумма условного дохода по налогу на прибыль;
Дебет 09 Кредит 68
— 36 000 руб. — признан отложенный налоговый актив.
31 марта 2007 года:
Дебет 90-9 Кредит 99-1
— 80 000 руб. — отражена прибыль от реализации за I квартал
2007 года;
Дебет 99-2 Кредит 68
— 19 200 руб. (80 000 руб. х 24%) — отражен условный расход
по налогу на прибыль;
Дебет 68 Кредит 09
— 19 200 руб. — уменьшен отложенный налоговый актив.
30 июня 2007 года:
Дебет 99 Кредит 90-9
— 30 000 руб. — отражен убыток по итогам II квартала
2007 года;
Дебет 68 Кредит 99
— 7200 руб. (30 000 руб. х 24%) — отражен условный доход по
налогу на прибыль;
Дебет 09 Кредит 68
— 7200 руб. — признан отложенный налоговый актив.
В декларации по налогу на прибыль (форма, утвержденная приказом Минфина от 7 февраля 2006 г. № 24н) суммы убытка, полученного в предыдущие налоговые периоды, уменьшающие базу текущего периода, отражают по строке 150 Приложения № 4 к листу 02 и по строке 110 листа 02. При этом в декларации за I квартал в данных строках пишут сумму 80 000 руб., а в декларации за полугодие 2007 года — 50 000 руб. (80 000 руб. – 30 000 руб.).
Убытки упрощенцев прибыль общережимников не уменьшают
Предприятие, применяющее УСН (объект «доходы минус расходы»), вправе уменьшить налоговую базу на сумму убытка, полученного по итогам предыдущих налоговых периодов, в которых фирма также использовала УСН со ставкой 15 процентов. При этом убыток не может уменьшать налоговую базу более чем на 30 процентов (п. 7 ст. 346.18).
Убыток, полученный налогоплательщиком при применении иных режимов налогообложения, не принимается при переходе на упрощенку. Если же после применения УСН организация снова вернется на общий режим, то в этом случае фирма может учесть старые убытки, полученные при ОСНО, несмотря на перерыв. Такую позицию выразил Минфин в письме от 5 октября 2006 г. № 03-03-02/234.
Пример 2
ООО «Вариант» в 2005 году применяло общую систему налогообложения. По итогам деятельности был получен убыток в сумме 45 000 руб. В 2006 году организация использовала УСН (объект налогообложения «доходы минус расходы»). С 1 января 2007 года фирма вновь на ОСНО. В I квартале 2007 года была получена прибыль в размере 45 000 руб.
По результатам I квартала компания вправе перенести всю сумму убытка 2005 года.
Допустим, фирма получила убыток во время применения упрощенки, а потом перешла на общий режим налогообложения. В этом случае предприятие не вправе учитывать сумму убытка в целях налогообложения прибыли (п. 7 ст. 346.18 НК).
Храните документы
Чтобы у проверяющих не возникло претензий к суммам, списанным в качестве убытков прошлых лет, компания должна хранить документы, подтверждающие факт убытков, в течение того времени, когда она собирается таким образом уменьшать базу по прибыли. Минфин считает, что к ним относится вся «первичка», которая подтверждает финансовый результат, отраженный в отчетности (письмо Минфина от 3 апреля 2007 г. № 03-03-06/1/206). По закону организация обязана хранить первичные документы, регистры бухучета и отчетность в течение 5 лет (ст. 17 закона от 21 ноября 1996 г. № 129-ФЗ). Но при наличии давних убытков имеет смысл хранить их дольше, чтобы была возможность учесть эти суммы, когда появится положительная база по прибыли.
