Изъяны сводной отчетности

Изъяны сводной отчетности

04.09.2007

Крупные холдинговые объединения давно перестали считаться диковинкой среди прочих участников рынка. А в последнее время к ним присоединяются и не столь масштабные, но постоянно расширяющиеся посредством «слияния и поглощения» группы компаний. Зачастую собственников подобных «многофирменных» объединений больше интересует результат отдачи бизнеса в целом, нежели показатели деятельности отдельно взятой компании. А в наиболее удобном формате искомую информацию, несомненно, легче почерпнуть из так называемой сводной отчетности.

Отчетность методом индукции

В настоящее время составление сводной отчетности по группе малых компаний носит добровольный характер (за исключением банковской сферы). Такая отчетность не исключает необходимость подачи головной компанией собственного бухгалтерского отчета. Критерии отнесения обществ к дочерним или зависимым, а также методики консолидации отчетности в России осуществляются посредством Методических рекомендаций по составлению и представлению сводной бухгалтерской отчетности, утвержденных приказом Минфина России от 30 декабря 1996 г. № 112 (далее — Методические рекомендации).

Сводная отчетность, как и любая другая, включает в себя бухгалтерский баланс и отчет о прибылях и убытках, разумеется, тоже сводные. Условно составление консолидированной отчетности можно разделить на два этапа. На первом сводящий отчетности специалист должен удостовериться в «общности» компаний, входящих в состав группы: убедиться в единстве учетной политики; выверить и урегулировать все взаиморасчеты и иные финансовые взаимоотношения между ними. Не стало бы лишним и получить акты-сверки по внутригрупповой дебиторке и кредиторке, а также задолженности по кредитам и займам. На втором этапе происходит непосредственное объединение балансов и отчетов о прибылях и убытках.

Объединение балансов

Консолидация баланса, по сути, представляет собой построчное суммирование показателей отчетности входящих в группу компаний. Однако здесь имеется ряд особенностей, в частности: при «сложении» данных по балансам компаний следует исключать результаты от внутригрупповых операций. Иногда подобное изъятие оказывается несколько проблематичным. Например, при внутригрупповой реализации товаров или иных активов может возникнуть ситуация, когда на отчетную дату у компании-покупателя имеется нереализованный на сторону остаток. В таких случаях следует скорректировать величину соответствующих активов и нераспределенной прибыли группы на сумму прибыли, заложенной в данные товары компанией-продавцом.

Кроме того, для сводного баланса группы компаний характерен расчет таких показателей, как деловая репутация и доля меньшинства, которые не встречаются в отчетности отдельных компаний.

Деловая репутация (goodwill) определяется как разница между суммой финансовых вложений в дочернее общество и номинальной стоимостью купленного пакета акций (п. 3.7 Методических рекомендаций). Причем показатель суммы финансовых вложений можно определить на основании оборотно-сальдовой ведомости в разрезе контрагентов дочерней компании. А вот номинальная стоимость акций представляет собой не что иное, как долю уставного капитала «дочки», принадлежащей головной компании.

Существует несколько вариантов отражения результатов расчета деловой репутации в сводном балансе. Так, если сумма финансовых вложений превосходит номинальную стоимость акций, то рассчитанный гудвилл отражается в сводном балансе отдельной строкой в составе НМА. Если же ситуация диаметрально противоположная и деловая репутация уходит в «минус» (т. е. сумма финансовых вложений меньше номинальной стоимости акций), то она также отражается отдельной строкой, но уже в пассиве — между разделами III «Капитал и резервы» и IV «Долгосрочные обязательства». Разумеется, уже не в отрицательном значении.

Нулевое значение гудвилла, когда сумма финансовых вложений соответствует номинальной стоимости приобретенного пакета акций, в балансе не выделяется.

Доля меньшинства показывает ту часть капитала дочернего общества, которая принадлежит миноритарным акционерам. Данный показатель может иметь и отрицательные значения. Например, когда приобретается компания, имеющая существенные накопленные убытки. Однако вне зависимости от полученного расчетного значения доля меньшинства должна выделяться отдельной строкой баланса между разделами III «Капитал и резервы» и IV «Долгосрочные обязательства».

Международник «латает дыры»

В российской бухгалтерской «нормативке» на сегодняшний день нет описания механизма выбытия дочерних обществ из состава группы компаний. Поэтому за основу можно принять принципы формирования консолидированной отчетности, установленные международными стандартами финансовой отчетности.

Так, согласно IAS 27 «Консолидированная и отдельная финансовая отчетность» и IFRS 5 «Долгосрочные активы, предназначенные для продажи, и прекращенная деятельность» в консолидированную финансовую отчетность включаются доходы и расходы «дочек», возникшие с даты приобретения и до момента продажи этой фирмы. То есть внутренний оборот между компаниями за этот период отражать не надо.

При выбытии из группы какой-то отдельной компании (например, в связи с ее продажей или прекращением деятельности) стоимость ее чистых активов необходимо отразить в бухгалтерском балансе отдельной строкой. Фактически в сводной отчетности при реализации долей участия в состав расходов будет списана балансовая стоимость чистых активов (в том числе и гудвилла) продаваемой компании, пропорциональная величине продаваемой доли участия в уставном капитале. При этом сумма дохода будет признана равной величине полученных денежных средств или иного возмещения по данной операции.

В методических рекомендациях не предусмотрен порядок расчета доли меньшинства «дочек», входящих в состав группы на основании договора доверительного управления или иных способов влияния. А вот IAS 27 такой порядок оговаривает: расчет доли меньшинства в таких случаях производится на основе текущего владения долями, без учета иных механизмов влияния.

Если компания группы приобретает по договору цессии у сторонней организации права требования задолженности с другой входящей в объединение фирмы, то в балансе цессионария данная задолженность будет отражаться по фактической стоимости приобретения (как правило, меньшей, чем сумма задолженности). У должника же — по сумме фактической задолженности. Значит, нераспределенную прибыль группы необходимо корректировать именно на эту разницу в размере задолженности до момента ее погашения.

Консолидация прибылей и убытков

Аналогично составлению сводного баланса консолидированный отчет о прибылях и убытках предполагает построчное суммирование показателей отчетностей компаний группы без учета внутригрупповых операций. Для этого из полученного сложением значения отчетов головной и дочерних компаний исключают следующие суммы:

  • выручку от реализации товаров между головной и дочерними компаниями, а также между «дочками» одной группы, и приходящиеся на эту реализацию затраты;
  • дивиденды и проценты, выплачиваемые дочерними компаниями головной организации или друг другу;
  • любые иные доходы и расходы, возникающие в результате операций между дочерними организациями и головной или же друг с другом.

По вписываемой строке 165 «Доля меньшинства» в сводном отчете о прибылях и убытках необходимо отразить одноименный показатель. При этом, так же, как и в консолидированном балансе, он может принимать как положительные, так и отрицательные значения. Кроме того, доходы и расходы сводного отчета должны быть уменьшены на сумму доли меньшинства.

Сводную отчетность, представленную консолидированными балансом и отчетом о прибылях и убытках, согласуют с помощью показателя нераспределенной прибыли. При этом сверку взаиморасчетов по данным формам удобно проводить при помощи таблицы.

Таблица 1. Сверка взаиморасчетов
№ п/пФормаНаименование показателяЗначение
1ф. № 2Сумма чистой прибыли по компаниям группы 
1.1ф. № 2Сумма корректировок, повлиявших на финансовый результат 
1.2ф. № 2Итого чистая прибыль, в т. ч.: 
1.2.1ф. № 2чистая прибыль по сводной отчетности 
1.2.2ф. № 2Доля меньшинства 
2ф. № 1Нераспределенная прибыль на начало отчетного периода, в т. ч.: 
2.1ф. № 1нераспределенная прибыль группы 
2.2ф. № 1Доля меньшинства в нераспределенной прибыли (накопленном убытке) 
3ф. № 1Нераспределенная прибыль вошедших/выбывших в отчетном периоде компаний 
3.1ф. № 1Нераспределенная прибыль компаний, вошедших в состав группы в I квартале 2007 года (по состоянию на начало периода), в т. ч.: 
3.1.1ф. № 1ОАО "____________" 
3.2ф. № 1Нераспределенная прибыль компаний, вошедших в состав группы во II квартале 2007 года (по состоянию на конец периода), в т.ч.: 
3.2.1ф. № 1ООО "____________" 
3.2.2ф. № 1ОАО "____________" 
3.3ф. № 1Нераспределенная прибыль компаний, выбывших из состава группы во II квартале 2007 года (по состоянию на начало периода), в т. ч.: 
3.3.1ф. № 1ООО "____________" 
4ф. № 2Чистая прибыль (по отчету о прибылях и убытках) 
5ф. № 1Прочие расходы из прибыли 
6ф. № 1Нераспределенная прибыль на конец отчетного периода, в т. ч.: 
6.1ф. № 1нераспределенная прибыль группы 
6.2ф. № 1Доля меньшинства в нераспределенной прибыли (накопленном убытке) 

Если у материнской компании есть зависимые общества, то в сводном отчете о прибылях и убытках необходимо отразить долю участия в них головной компании. Такая информация может быть определена в строке «Капитализированный доход», включаемой в сводный отчет о прибылях и убытках непосредственно перед «Прибылью до налогообложения».

Кроме того, заключая сделки по слиянию и поглощению, топ-менеджеры вряд ли станут ориентироваться на учетно-отчетные неудобства. Поэтому заключенные даже в середине года, при отсутствии ярко выраженной сезонности, показатели отчета о прибылях и убытках в сводную отчетность внести все-таки можно — на пропорционально-временной основе.

Е. Амаргорова, обозреватель «Федерального агентства финансовой информации»

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное