«Добровольные» проблемы

Чаще всего бухгалтер с опаской относится к договорам добровольного страхования. Это происходит потому, что он не знает, как отразить такие расходы в учете с минимальными налоговыми последствиями. На самом деле, это не так сложно. Главное, проследить, чтобы договор был заключен на срок не менее года – только в этом случае вы сможете учесть расходы на страхование оптимально. Именно поэтому в нашей статье речь пойдет в основном о договорах продолжительностью свыше года.

Бухгалтерский учет

За страхование работников фирма должна перечислить страховой компании премию. После того, как будет перечислен первый взнос, договор вступит в силу (ст. 957 ГК РФ). В контракте может быть оговорено и другое условие начала его действия, например с момента заключения.

Затраты на добровольное медицинское страхование в бухгалтерском учете отражают в полном объеме в составе расходов по обычным видам деятельности, независимо от длительности договора (ПБУ 10/99).

Страховые взносы учитывают в том отчетном периоде, к которому они относятся. При этом момент оплаты не имеет значения. Если вы перечислили страховую премию единовременным платежом, отразите ее как расходы будущих периодов на счете 97 «Расходы будущих периодов». Включайте ее в затраты равномерно в течение всего срока действия договора.

Что сказано в кодексе

Суммы взносов по договорам добровольного медицинского страхования работников вашей фирмы можно учесть при расчете налога на прибыль как расходы на оплату труда (п. 16 ст. 255 НК РФ).

Но это возможно только в том случае, если срок заключенных договоров страхования составляет не менее одного года. Кроме того, затраты на добровольное медицинское страхование уменьшают налогооблагаемую прибыль в ограниченном размере – не более 3 процентов от суммы расходов на оплату труда всех работников вашей фирмы (без учета страховых взносов). Этот норматив определяют нарастающим итогом с момента начала действия договора в налоговом периоде (п. 3 ст. 318 НК РФ).

Если учетная политика вашей фирмы для целей налогообложения – «по оплате», всю сумму взносов можно включить в состав расходов единовременно, то есть в момент уплаты. При этом срок договора не имеет значения. Если же вы ведете учет по методу начисления, тогда страховые взносы нужно признавать расходом равномерно. Их списывают в течение всего срока действия договора пропорционально количеству календарных дней в отчетном периоде (для налога на прибыль отчетным периодом являются квартал, полугодие и девять месяцев). Это предусмотрено пунктом 6 статьи 272 Налогового кодекса.

Других ограничений для учета страховых взносов в составе расходов в кодексе нет. Правда, налоговики могут посчитать иначе, если в течение года вы приняли на работу новых сотрудников и уволили несколько прежних. Они могут заявить, что страховые взносы за работников, которые пользовались медицинской страховкой менее года, нельзя учесть при расчете налога на прибыль. На самом деле подобная позиция в корне неверна, что не трудно доказать.

Доказательство

Итак, ваша фирма решила застраховать своих работников. Для этого она должна заключить договор со страховой медицинской организацией (ст. 4 Закона от 28 июня 1991 г. № 1499-1 «О медицинском страховании граждан в Российской Федерации»). В соответствии с этим договором страховая организация (страховщик) обязуется организовывать и финансировать медицинское обслуживание для застрахованных сотрудников вашей фирмы (страхователя). Не смотря на то, что вы заключаете договор в пользу сотрудников фирмы (выгодоприобретателей), официальных участников договора всего два – страхователь и страховщик.

В соответствии с нормами Закона от 28 июня 1991 г. № 1499-1 каждый страховщик самостоятельно разрабатывает правила добровольного медицинского страхования. На основании этих правил и заключаются договоры страхования, в которых стороны определяют конкретные ситуации.

Кроме обязательных условий, в контракте можно предусмотреть и другие обстоятельства, в том числе:

• возможность уточнения списка застрахованных работников в связи с их увольнением или в связи с принятием на работу новых сотрудников;
• возможность изменения сумм страховых взносов.

Подобные уточнения, предусмотренные в договоре, ни в коем случае не влияют на его суть и срок действия и уж тем более не влекут за собой заключение нового соглашения. А значит, если договор страхования изначально заключен на год, вы можете спокойно учитывать страховые взносы при расчете налога на прибыль. Пункт 16 статьи 255 Налогового кодекса не запрещает изменять численность застрахованных работников и ничего не говорит о продолжительности медицинского страхования каждого из них. Он лишь требует заключать договор со страховщиком на срок не менее одного года. Именно так думают и арбитры. Хорошим примером может послужить постановление ФАС Уральского округа от 28 августа 2006 г. № Ф09-7478/06-С7. Такой же позиции придерживаются и в Минфине, причем уже довольно давно (письмо от 21 января 2002 г. № 04-02-06/1/14). Главное, подобная корректировка должна быть предусмотрена в договоре страхования.

Правда, ответ Минфина может быть совсем иным, если по вновь принятым работникам вы заключите дополнительные соглашения. Срок их действия уже, естественно, менее года. А значит, при расчете налога на прибыль нельзя учесть страховые взносы, уплаченные по этим дополнительным соглашениям (письмо от 4 февраля 2005 г. № 03-03-01-04/1/51).

Вывод один: если состав застрахованных сотрудников меняется, ни в коем случае не заключайте со страховщиком дополнительное соглашение. Просто предоставьте новый список работников, имеющих право на страховку, или внесите уточнения в прежний. Естественно, подобные действия должны быть предусмотрены в договоре страхования.

ЕСН, НДФЛ и пенсионные взносы

Взносы, которые при расчете налога на прибыль вы учли в составе расходов на оплату труда, не облагаются ни ЕСН (подп. 7 п. 1 ст. 238 НК РФ), ни пенсионными взносами (п. 2 ст. 10 Закона от 15 декабря 2001 г. № 167-ФЗ «Об обязательном пенсионном страховании»).

С суммы, которая превышает норматив в 3 процента от фонда оплаты труда, ЕСН платить тоже не надо. Ведь перерасход не уменьшает налогооблагаемую базу по прибыли, а значит, не облагается ни ЕСН (п. 3 ст. 236 НК РФ), ни пенсионными взносами (п. 2 ст. 10 Закона № 167-ФЗ). Споры с налоговой на эту тему чаще всего решаются в пользу фирмы (постановление ФАС Западно-Сибирского округа от 5 мая 2006 г. № Ф04-4370/2005 (21964-А27-34)).

С платежей по договорам, заключенным на срок не менее года, не нужно платить и взносы на страхование от несчастных случаев на производстве и профессиональных заболеваний (п. 20 перечня выплат, на которые не начисляются взносы в ФСС, утвержденного постановлением Правительства РФ от 7 июля 1999 г. № 765). Причем эта льгота действует на всю сумму взносов за медстраховку.

Не надо удерживать с сумм страховых взносов и НДФЛ (п. 3 ст. 213 НК РФ). Но есть некоторые исключения. Например, если сотрудник уволился, но не лишился своей страховки. Тогда из сумм, которые были перечислены после увольнения, надо удержать налог в соответствии со статьей 211 Налогового кодекса. Именно так считают работники финансового министерства (письмо от 4 февраля 2005 г. № 03-03-01-04/1/51)

Меньше года

Конечно, с точки зрения налогообложения, договор добровольного медстрахования, заключенный на срок менее года, нежелателен. Но в жизни бывает всякое. Если такое произошло, то имейте в виде следующее.

Страховые взносы по договору не уменьшают налогооблагаемую прибыль (п. 6 ст. 270 НК РФ). А значит, ЕСН и взносы на обязательное пенсионное страхование с них платить не надо (п. 3 ст. 236 НК РФ, п. 2 ст. 10 Закона № 167-ФЗ). Не придется удерживать и НДФЛ: в пункте 3 статьи 213 Налогового кодекса нет ограничения по сроку договора.

осторожно

Так как в налоговом учете расходы на добровольное медстрахование ограничены нормативом, в бухгалтерском учете может возникнуть вычитаемая временная разница. В течение года временная разница или исчезнет, или станет постоянной, а значит появится постоянное налоговое обязательство перед бюджетом.

это важно

Когда страховая компания оплачивает медицинские расходы работника (платит страховое возмещение), сотрудник фактически получает доход. Однако удерживать НДФЛ не нужно (подп. 3 п. 1 ст. 213 НК РФ). И это справедливо для любого договора добровольного медстрахования, независимо от срока его действия.

Ю. Кёлер, налоговый консультант