Осторожно: материальное стимулирование

Осторожно: материальное стимулирование

08.08.2006

Руководители, которые решили повысить эффективность работы служащих, чаще всего пытаются заинтересовать их деньгами. Как правило, при этом финансовые специалисты тщательно продумывают, кому доплатить и сколько. Ведь зарплатный бюджет фирмы не резиновый. Однако недостаточно лишь рассчитать конкретные суммы выплат. Необходимо также иметь в виду многочисленные налоговые нюансы разных способов материального стимулирования. Только с их учетом можно оформить поощрение так, чтобы оно было выгодно и работникам, и компании.

Премировать сотрудников можно по-разному. Такое право фирмам предоставляет статья 144 Трудового кодекса. Систему поощрений, которая действует в организации, нередко прописывают в коллективном договоре.

В налоговом учете «стимулирующие» начисления, включая премии за производственные результаты, относят к расходам на оплату труда. При этом организация вправе уменьшить налогооблагаемую прибыль на сумму таких затрат (п. 2 ст. 255 НК РФ). К слову, суды безоговорочно поддерживают компании в этом вопросе (например, постановления ФАС Уральского округа от 6 февраля 2006 г. по делу № Ф09-81/06-С7, ФАС Северо-Западного округа от 21 ноября 2005 г. по делу № А56-9740/2005).

Казалось бы, все предельно ясно – выплаченные работникам премии нужно отнести к расходам, которые уменьшают прибыль фирмы. Однако пункт 1 статьи 252 Налогового кодекса выдвигает общие для всех затрат условия, без соблюдения которых учесть их не получится. Так, издержки организации должны быть экономически оправданны и подтверждены документально. Кроме того, необходимо, чтобы они были напрямую связаны с производственной деятельностью компании. Понятно, что скрупулезно выполнить все требования кодекса зачастую невозможно. Поэтому у фирм нередко возникают серьезные споры с инспекторами.

В частности, распространенный повод для конфликтов – различные выплаты сотрудникам, которые напрямую не относятся к результатам их работы. Компании включают их в расходы на оплату труда. Контролеров это не устраивает.

Например, довольно проблематично списать на зарплатные расходы бонусы по случаю праздничных дат. Такую схему не одобряют не только инспекторы, но и суды (например, постановления ФАС Северо-Западного округа от 28 февраля 2005 г. по делу № А56-17963/04 и ФАС Уральского округа от 8 ноября 2005 г. по делу № Ф09-4994/05-С7).

Сотрудники Минфина России считают, что не все поощрительные начисления в пользу работников можно включать в учитываемые при налогообложении расходы. Такое мнение они высказали в письме от 7 декабря 2005 г. № 03-03-04/ 1/414.

На ЕСН можно сэкономить

Необходимо иметь в виду, что на сумму выдаваемых сотрудникам премий следует начислить единый социальный налог (п. 1 ст. 236 НК РФ). Между тем существует достаточно эффективный способ, который позволяет снизить налоговое бремя.

Систему материального стимулирования работников можно оптимизировать, если выплачивать премии за счет чистой прибыли организации.

На первый взгляд подобный подход экономически не обоснован. Ведь обычно фирмы, напротив, стремятся отнести к уменьшающим прибыль расходам как можно больше затрат. Такая политика в большинстве случаев действительно оправдывает себя. Но иногда она не приносит желаемого экономического эффекта.

С одной стороны, фирма теряет деньги, если не уменьшает налоговую базу на дополнительные выплаты сотрудникам. С другой стороны, предприятию не придется начислять единый социальный налог на эти суммы (п. 3 ст. 236 НК РФ). Его ставка больше, чем у налога на прибыль (26 против 24%). Поэтому компании выгодно списывать расходы на дополнительные выплаты сотрудникам за счет собственных средств. Заметим, это абсолютно законная схема налоговой оптимизации. Такое мнение судьи высказали, в частности, в постановлении ФАС Московского округа от 29 ноября 2005 г. по делу № КА-А40/11720-05.

Оптимизация с точки зрения контролеров...

Описанная схема не противоречит мнению государственных структур. Так, Минфин России полагает, что компания вправе не начислять ЕСН на премиальные выплаты своим сотрудникам, если эти расходы не уменьшают расчетную базу налога на прибыль (письмо Минфина России от 23 ноября 2005 г. № 03-05-02-04/202).

Сотрудники финансового ведомства также считают, что материальное поощрение работников по случаю юбилейных дат не следует относить к расходам на оплату труда. По мнению контролеров, такие выплаты не связаны с выполнением персоналом своих непосредственных обязанностей. Следовательно, ЕСН с этих сумм можно не платить (письмо Минфина России от 20 января 2005 г. № 03-05-02-04/5).

Налоговые инспекторы солидарны с финансистами. По их мнению, ЕСН не облагается премия, которая выплачена сотрудникам из фонда материального поощрения «Средства специального назначения» (письма Управления ФНС России по г. Москве от 23 марта 2006 г. № 21-08/22586 и от 15 декабря 2005 г. № 21-11/92841). Его создают из чистой прибыли в соответствии с уставом предприятия.

...и арбитражных судов

Судьи также считают, что на суммы премий не нужно начислять ЕСН, если фирма выплачивает их сотрудникам за счет чистой прибыли. Например, одна компания выдавала своим работникам премии за рост объема продаж, не уменьшала на них прибыль и не начисляла ЕСН. Фирма поощряла сотрудников за счет специального фонда. Организация формировала его за счет средств, которые оставались в ее распоряжении после уплаты налога на прибыль. Инспекторы посчитали, что компания была не вправе так поступать. Однако арбитражный суд встал на сторону фирмы. Судьи сослались на пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса, который разрешает не начислять ЕСН на премиальные за счет чистой прибыли (постановление ФАС Московского округа от 19 апреля 2005 г. по делу № КА-А40/2661-05). Аналогичные по содержанию решения суды приняли в постановлениях ФАС Уральского округа от 9 февраля 2006 г. по делу № Ф09-204/ 06-С7, ФАС Восточно-Сибирского округа от 19 октября 2005 г. по делу № А74-1308/05-Ф02-5041/05-С1, ФАС Московского округа от 21 февраля 2006 г. по делу № КА-А40/ 271-06.

В ходе другого спора между инспекцией и фирмой судьи отметили, что компания правомерно отнесла тринадцатую заработную плату к расходам на любые виды вознаграждений. Последние выдают руководству и сотрудникам фирмы помимо поощрений, которые выплачивают на основании трудового договора (п. 21 ст. 270 НК РФ). При расчете налога на прибыль их не учитывают. Арбитражный суд исходил из того, что спорные выплаты не были предусмотрены действующим законодательством, трудовыми договорами либо коллективным соглашением. Кроме того, поощрения не были регулярными. В результате суд определил, что расходы на тринадцатую зарплату не облагаются ЕСН (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 22 марта 2006 г. по делу № А33-17146/ 05-Ф02-1200/06-С1).

Схожие решения содержат постановления: ФАС Западно-Сибирского округа от 17 апреля 2006 г. по делу № Ф04-10064/2005 (20874-А27-37); ФАС Московского округа от 11 января 2006 г., 29 декабря 2005 г. по делу № КА-А40/ 13313-05; ФАС Уральского округа от 1 февраля 2005 г. по делу № Ф09-68/05-АК; ФАС Западно-Сибирского округа от 7 декабря 2005 г. по делу № Ф04-8864/2005 (17722-А75-15).

А в постановлении ФАС Уральского округа от 11 января 2006 г. по делу № Ф09-5989/05-С7 судьи сообщили, что премии, которые не предусмотрены трудовыми договорами и выдаются один раз, не уменьшают расчетную базу по налогу на прибыль. Следовательно, такие расходы не облагаются ЕСН.

К аналогичным выводам суд пришел и в постановлении ФАС Центрального округа от 7 апреля 2005 г. по делу № А14-13070-2004-409/ 28. В этом случае компания выплачивала сотрудникам премии из фонда целевого финансирования, который был сформирован за счет чистой прибыли. Фирма не начисляла на эти расходы ЕСН. Ведь, согласно коллективному договору, положению о премировании и трудовым договорам, данные выплаты не входили в систему оплаты труда. Расходы на премии, выплачиваемые работникам за счет средств специального назначения или целевых поступлений, не учитываются при расчете налога на прибыль (п. 22 ст. 270 НК РФ). По мнению судей, подобные вознаграждения не облагаются и ЕСН. Схожие выводы содержат постановления ФАС Центрального округа от 26 июля 2005 г. по делу № А14-2674/2005/97/26 и Девятого арбитражного апелляционного суда от 12 января 2005 г. по делу № 09АП-6823/04-АК.

Чем рискует фирма

Заметим, рассмотренный способ оптимизации поощрений связан с налоговыми рисками. Проиллюстрируем это на примере, который Президиум ВАС РФ привел в информационном письме от 14 марта 2006 г. № 106 «Обзор практики рассмотрения арбитражными судами дел, связанных с взысканием единого социального налога».

Сотрудники компании работали в соответствии с трудовым договором. Фирма выплачивала им премии за производственные результаты. При этом организация не отражала такие расходы в налоговом учете. Вместо этого компания уменьшала налоговую базу по ЕСН на сумму этих затрат (п. 3 ст. 236 НК РФ). Однако суд не согласился с подобным подходом. Дело в том, что такие выплаты относятся к расходам на оплату труда, которые уменьшают базу по налогу на прибыль (п. 2 ст. 255 НК РФ). Поэтому, по мнению суда, предприятие не имело права исключать данные суммы из налоговой базы по ЕСН. Высший арбитражный суд подчеркнул, что пункт 3 статьи 236 Налогового кодекса не позволяет фирмам и предпринимателям выбирать, какой налог (ЕСН или «прибыльный») можно уменьшить на сумму выплат за результаты в труде. Такого же мнения придерживались судьи в постановлениях ФАС Уральского округа от 4 октября 2005 г. по делу № Ф09-4392/05-С7 и ФАС Центрального округа от 14 октября 2004 г. по делу № А23-1185/04А-18-93.

Рассмотрим еще один случай. Фирма ежемесячно премировала работников на основании приказов директора. Вознаграждения не были прямо предусмотрены трудовыми договорами. Однако фактически они были неотъемлемой частью системы оплаты труда. Так, сотрудники получали премии регулярно, а их размер в несколько раз превышал суммы зарплат, установленные трудовыми договорами. Анализ экономических результатов работы фирмы показал, что компания не могла выплачивать вознаграждения за счет чистой прибыли. В итоге суд решил, что фирма обязана начислять ЕСН на суммы стимулирующих выплат (постановление ФАС Уральского округа от 25 июля 2005 г. по делу № Ф09-3085/05-С2).

Компания должна подстраховаться

Несмотря на риски, отказываться от рассмотренного способа оптимизации системы поощрений не стоит.

Во-первых, подавляющее большинство арбитражных судов все же считает его допустимым. Они полагают, что организация вправе сама решать, по какому налогу уменьшать расчетную базу при выплате стимулирующих вознаграждений. Подобные выводы содержат решения Арбитражного суда г. Москвы от 23 августа 2005 г. по делу № А40-35776/05-117-338 и от 25 апреля 2005 г. по делу № А40-12864/05-99-81.

Во-вторых, при выплате премий нужно правильно оформлять соответствующие документы. Чтобы снизить налоговые риски, компаниям желательно учитывать следующее:

  1. Премии нужно выплачивать из средств специальных фондов, сформированных за счет чистой прибыли.
  2. Не следует выдавать вознаграждения систематически. Также сумма стимулирующих выплат не должна существенно превышать размер оплаты труда, который установлен трудовым договором.
  3. Не нужно предусматривать возможность выплаты премий в трудовых соглашениях, коллективном договоре и внутрифирменных бумагах.
  4. В документах о назначении вознаграждений не следует писать о том, что они как-то связаны с итогами работы сотрудников. Выплату премий можно приурочить, например, к праздничным датам.
  5. Стимулирующие выплаты стоит отнести к расходам, которые не учитываются при расчете налога на прибыль (ст. 270 НК РФ).

Поощрять сотрудников можно по-разному

Выдавать работникам денежные премии, безусловно, эффективно. Однако это не единственная возможная форма материального стимулирования труда.

Оплата питания. В частности, компания может компенсировать своим работникам стоимость питания в столовой, продавать им обеды по льготным ценам или кормить их бесплатно. Данные затраты не будут уменьшать налогооблагаемую прибыль организации (п. 25 ст. 270 НК РФ). А значит, эти расходы не облагаются ЕСН. Справедливость такого вывода подтверждает, например, постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 25 февраля 2005 г. по делу № А33-7821/04-С3-Ф02-496/05-С1.

Оплата путевок. Чтобы стимулировать добросовестных работников, организация может оплатить им стоимость путевок в санаторий. Крупные корпорации поощряют спортивные увлечения своих сотрудников: арендуют футбольные залы, оплачивают абонементы на посещение фитнес-центров и плавательных бассейнов. Если компания стимулирует персонал за счет чистой прибыли, начислять ЕСН на эти выплаты не придется (постановление ФАС Центрального округа от 19 февраля 2004 г. № А68-АП-319/Я-03).

Вознаграждение за выслугу лет. Для отдельных категорий работников можно установить специальные формы поощрения. Очевидно, что производительность труда опытного сотрудника, который проработал много лет, существенно выше, чем у новичка. Поэтому для «старожилов» целесообразно предусмотреть специальную выплату – вознаграждение за выслугу лет. Так фирма может заинтересовать молодых специалистов. У них будет стимул трудиться на одном предприятии, а не переходить на другую работу для повышения уровня доходов. Если выплачивать вознаграждение за выслугу лет за счет чистой прибыли, начислять ЕСН на его сумму не нужно. Такой вывод содержат постановления ФАС Уральского округа от 18 мая 2005 г. по делу № Ф09-2072/05-С2, ФАС Западно-Сибирского округа от 10 октября 2005 г. по делу № Ф04-5674/2004(15453-А27-18), ФАС Западно-Сибирского округа от 9 декабря 2004 г. по делу № Ф04-5674/2004(6843-А27-19).

Право не платить ЕСН неоспоримо

Инспекторам может не понравиться, что фирма не уменьшает прибыль на сумму премий и не платит ЕСН. Чтобы избежать претензий контролеров, не нужно увязывать выплаты сотрудникам с достижениями в труде либо улучшением качества работы (постановление ФАС Поволжского округа от 9 марта 2006 г. по делу № А06-3043У/4-05).

Не стоит забывать о бухучете

Выплату премий нужно правильно отражать не только в налоговом, но и в бухгалтерском учете. В постановлении ФАС Поволжского округа от 10 февраля 2005 г. по делу № А72-969/04-7/151 рассмотрен такой случай. Одна организация оплачивала питание работников в столовой и не начисляла ЕСН на сумму компенсации. Бухгалтер отражал ее как зарплату на счете 70 «Расчеты с персоналом по оплате труда». Поэтому судьи решили, что данная льгота – одна из форм оплаты труда. А значит, по их мнению, эти суммы нужно учитывать при расчете налога на прибыль (ст. 255 НК РФ). В итоге судьи сделали вывод, что дотации на питание облагаются ЕСН.

Олег Мясников, юрисконсульт ООО «ФБК», к.ю.н.

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное

Комментарии (0)


    Оставить комментарий


    Введите код с картинки:

    CAPTCHA