«Разъездные» надбавки без налогов

Правительство: Платите надбавки

Некоторые работники выполняют свои служебные обязанности, находясь всю или большую часть времени в разъездах. Например, водители-дальнобойщики. Их работа считается разъездной. Если же работник часто выезжает к месту работы и не имеет возможности возвращаться домой (например, строитель, экспедитор), то его работа считается «подвижной». Такие условия работы должны быть согласованы с сотрудником и оговорены в трудовом договоре или в должностной инструкции.

Сотрудникам, занятым на таких работах, вместо суточных полагаются надбавки за разъездной (или подвижной) характер работы или выплаты взамен суточных. Требования выплачивать их приведены в некоторых отраслевых нормативных актах. Например, распоряжением Правительства от 1 июня 1994 г. № 819-р установлены нормы выплат иностранной валюты взамен суточных членам экипажей заграничного плавания. Их должны в обязательном порядке платить российские фирмы-судовладельцы. То есть за каждые сутки пребывания в загранплавании моряки получают дополнительно к окладу от 8 до 17 долларов, в зависимости от ранга. Причем эти суммы не изменяются от длительности поездки.

Кроме того, продолжает действовать постановление Совета министров РСФСР от 12 декабря 1978 г. № 579. В нем утверждено положение о перечне профессий, должностей и категорий работников речного, автомобильного транспорта и автомобильных дорог, чья работа протекает в пути или имеет разъездной характер. Этим работникам выплачивают надбавки в размере 1,5 процента за сутки работы в пути или 20 процентов от суммы оклада за разъездной характер работы. Эти нормы приняты на основании постановления Государственного комитета Совета министров СССР по вопросам труда и заработной платы от 16 декабря 1960 г. № 1335/31 «Об утверждении положения о порядке и размерах возмещения расходов работникам связи, железнодорожного, речного, автомобильного транспорта и шоссейных дорог, постоянная работа которых протекает в пути или имеет разъездной характер, а также при служебных поездках в пределах обслуживаемых ими участков».

Финансисты: Надбавки – не компенсации

С выплат морякам взамен суточных и надбавок водителям-дальнобойщикам чиновники из Минфина и ФНС требуют платить все «зарплатные» налоги. Такая позиция высказана в письмах Минфина от 8 февраля 2005 г. № 03-05-01-04/21, от 7 сентября 2005 г. № 03-05-02-04/170, от 25 апреля 2005 г. № 03-05-01-04/108, в письме ФНС от 24 января 2005 г. № ММ-6-05/48@ и в письме МНС от 27 октября 2004 г. № 04-2-06/659.

Финансисты обосновывают свою позицию так. Загранплавание и работу водителей-дальнобойщиков нельзя назвать командировкой, поскольку их работа носит разъездной характер (ст. 166 ТК). Значит, выплаты взамен суточных и надбавки являются доплатой к заработной плате за особые условия труда. То есть составной частью оплаты труда. Следовательно, работодатели в общеустановленном порядке должны начислять с них ЕСН и удерживать НДФЛ.

Назвать выплаты взамен суточных морякам и надбавок водителям «компенсациями, установленными в соответствии с действующим законодательством», и не облагать их НДФЛ и ЕСН в соответствии со статьями 217 и 238 Налогового кодекса, по мнению чиновников, нельзя. Делая такой вывод, они ссылаются на статью 164 Трудового кодекса. В ней сказано, что компенсации – это денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых или иных предусмотренных федеральным законом обязанностей. Чиновники же уверены, что в данных случаях фирмы ничего работникам не компенсируют, а просто в особой форме оплачивают их труд.

Эксперты: Есть расходы – есть компенсации

«С позицией чиновников в ряде случаев можно поспорить, – считает Галина Акчурина, старший менеджер группы налоговых споров компании “ФБК”. – Для правильного определения перечня компенсационных выплат, которые не облагаются ЕСН и НДФЛ, следует учитывать позицию Конституционного Суда, изложенную в определении от 5 марта 2004 г. № 75-О. В нем судьи уточнили, чем компенсации работникам отличаются от выплат, которые являются составной частью заработной платы. Согласно позиции Конституционного Суда, компенсационными выплатами, предусмотренными статьей 238 Налогового кодекса, нужно считать выплаты, «призванные возместить работникам конкретные затраты, связанные именно с непосредственным выполнением ими своих трудовых обязанностей (то есть обусловленные реальными расходами)». В этом и заключается их существенное отличие от элементов оплаты труда, которые начисляются работникам за исполнение их обязанностей по трудовому договору. Значительная часть таких компенсаций предусмотрена в разделе VII Трудового кодекса «Гарантии и компенсации», перечень которых не является исчерпывающим (ст. 165, 423 ТК).

Судьи: Выплаты морякам – компенсации

Спорно требование чиновников и в отношении требования уплаты ЕСН и НДФЛ с выплат взамен суточных. Правда, на крупномасштабные судебные разбирательства с налоговой решились пока только фирмы, выдающие выплаты взамен суточных морякам. Но они смогли-таки в суде отстоять свое право. Посмотрим, как им это удалось.

Бухгалтер одной из «морских» компаний решил, что выплаты морякам взамен суточных – это установленная законодательством компенсация (распоряжение Правительства от 1 июня 1994 г. № 819-р). Значит, удерживать с них НДФЛ не нужно. Ведь «выплаты и компенсации, выплачиваемые в соответствии с действующим законодательством», объектом налогообложения по НДФЛ не признают (п. 1 ст. 217 НК). Также бухгалтер решил не платить и ЕСН. Ведь по этому налогу есть льгота для всех видов «законодательно установленных компенсационных выплат, связанных с выполнением работником трудовых обязанностей» (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК).

Однако налоговая инспекция во время проверки посчитала, что фирма занизила налогооблагаемую базу по ЕСН и НДФЛ. И оштрафовала организацию за недоплату налогов. Инспекторы решили, что моряки во время выполнения трудовых обязанностей дополнительных затрат не несут. К тому же получают на борту судна бесплатное питание (приказ Минтранспорта от 30 сентября 2002 г. № 122). Следовательно, выплаты взамен суточных фирма должна включить в состав оплаты труда (ст. 255 НК) и заплатить с них налоги.

Революционным был подход чиновников и к определению понятия «нормативный акт». Так, налоговики посчитали, что распоряжение Правительства № 819-р не является нормативным актом, который может регулировать отношения в области трудового законодательства. И при налогообложении выплат нужно руководствоваться Налоговым кодексом. А поскольку в нем нет расшифровки компенсации, то обратиться можно к трудовому праву – причем только к Трудовому кодексу. К сожалению, взысканный с этой фирмы штраф был не единичным прецедентом. Налоговики начали охоту за «недоплаченными» налогами с сумм выплат взамен суточных по всем компаниям в «морской» отрасли. Не согласившись с подходом налоговиков, фирмы стали подавать в суд.

Судьи начали разбираться в проблеме по существу. Они признали, что работа экипажей судов загранплавания – это работа разъездного характера. Поэтому поездки моряков командировками не считаются, и соответственно суточные им не полагаются (ст. 166 ТК).

Однако, по мнению суда, во время исполнения трудовых обязанностей на борту судна моряки несут дополнительные затраты в связи с нахождением за границей (постановление ФАС Северо-Западного округа от 14 октября 2005 г. № А42-2183/2005-20).

В связи с этим судьи сделали вывод: выплаты морякам взамен суточных «по своей правовой природе относят к компенсационным выплатам» (постановление ФАС Дальневосточного округа от 28 декабря 2005 г. № Ф03-А51/ 05-2/4614).

На то, что такие выплаты по существу относятся к компенсационным (связанным с особыми условиями труда в море), судьи указали и во многих других решениях (постановления ФАС Дальневосточного округа от 17 августа 2005 г. № Ф03-А73/05-2/2188, от 9 ноября 2005 г. № Ф03-А24/05-2/3480, Северо-Западного округа от 17 февраля 2006 г. № А56-17846/2005).

Опровергли арбитры и довод налоговиков о том, что распоряжение № 819-р не является нормативным актом. Судьи обратили внимание инспекторов на то, что оно принято правительством в пределах своей компетенции (п. 1, 2 ст. 115 Конституции) и не противоречит федеральным законам или иным нормативным актам, имеющим большую юридическую силу. И следовательно, обязательно к исполнению на территории России. Более того, по мнению судей, данный документ можно применять и в сфере трудовых отношений, ведь он не противоречит Трудовому кодексу (ст. 6 ТК). К тому же право на применение льгот по налогообложению, например, в пункте 3 статьи 217 Налогового кодекса не ограничено видом и формой нормативного документа, устанавливающего предельный размер компенсационных выплат (постановление ФАС Северо-Западного округа от 14 октября 2005 г. № А42-2183/2005-20).

Во всех вышеуказанных решениях арбитры сделали вывод, что фирмы вправе не уплачивать ЕСН и НДФЛ с выплат морякам взамен суточных. Приведенные в этих решениях аргументы помогут и другим фирмам (в том числе работающим в других отраслях) доказать свое право не платить ЕСН с законодательно установленных выплат взамен суточных.

Транспортные расходы – отдельно

Сотрудникам, работа которых носит разъездной характер, фирма может возместить еще и транспортные расходы. Поскольку сотрудник ездит по служебным целям, то оплату проезда считают расходом фирмы. В налоговом учете ее можно отнести к расходам на производство и реализацию, если такова технологическая особенность производства или расходы на оплату проезда к месту работы и обратно предусмотрены трудовыми или коллективными договорами (п. 26 ст. 270 НК).

Все виды компенсационных выплат, установленные законодательством, освобождены от ЕСН (подп. 2 п. 1 ст. 238 НК). Поэтому если в должностной инструкции или другом «фирменном» документе указано, что работа сотрудника носит разъездной характер, то ЕСН и пенсионные взносы с денег, выданных в подотчет на оплату проезда, платить не нужно. Однако фирма должна подтвердить служебный характер поездок. Компенсировать расходы можно по заявлению сотрудника с приложением проездных документов. Основание – приказ или распоряжение руководителя фирмы, направившей работника для исполнения служебных обязанностей вне места основной работы (с приложением разовых проездных билетов), либо маршрутный лист, заверенный подписью и печатью организаций, которые сотрудник посетил. Об этом сказано в письме УФНС по г. Москве от 15 октября 2004 г. № 28-11/66490. Это же положение касается и фирм, перешедших на упрощенку (письмо Минфина от 25 апреля 2005 г. № 03-03-02-04/1/102). Взносы на «травматизм» на сумму компенсации служебных разъездов также не начисляют (п. 10 постановления Правительства от 7 июля 1999 г. № 765).

НДФЛ с суммы, выданной сотруднику на оплату проезда, начислять не нужно. Ведь эти суммы – не доход работника, а компенсация, связанная с исполнением трудовых обязанностей (п. 3 ст. 217 НК). Возмещение таких затрат предусмотрено Трудовым кодексом (ст. 164 ТК). Это подтвердило УФНС по г. Москве (письмо от 15 октября 2004 г. № 28-11/ 66490).

С полным текстом использованных документов можно ознакомиться в СПС КонсультантПлюс.

А. Давыдова