В спорах по ЕСН  поможет "методичка" от ВАС

В спорах по ЕСН поможет "методичка" от ВАС

03.05.2006

Порядок расчета и уплаты единого социального налога в нестандартных ситуациях традиционно вызывал множество споров между бухгалтерами и налоговыми инспекторами. Причем довольно часто в той или иной ситуации даже судьи не могли дать однозначного ответа. Развеять противоречия, касающиеся отдельных вопросов расчета и уплаты ЕСН, взялся Высший Арбитражный Суд.

Речь идет об обнародованном на днях информационном письме ВАС от 14 марта 2006 г. № 106. Этот документ отныне будет носить рекомендательный характер для всех российских судов. В нем представлено несколько типовых ситуаций, связанных с расчетом и уплатой ЕСН. Рассмотрим подробнее наиболее интересные из них.

"Возмездный" ЕСН Оплата работ или услуг по договорам гражданско-правового характера подлежит начислению ЕСН — гласит статья 236 Налогового кодекса. На практике же оказывается, что некоторые суммы, выплаченные по таким соглашениям, все же можно исключить из налоговой базы.

Так, в суд обратилась организация с требованием признать незаконным решение инспекции о доначислении ЕСН, взыскании штрафа и уплате пеней. Налоговая обосновала свои действия тем, что фирма не включила в налоговую базу суммы выплат, перечисленных исполнителям по договорам возмездного оказания услуг. Суд, к неудовольствию контролеров, полностью поддержал позицию бизнесменов. Дело в том, что налоговики не учли один факт: данные суммы были перечислены исполнителям в качестве компенсации за понесенные ими издержки.

Действительно, по смыслу пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса объектом обложения ЕСН являются выплаты, произведенные в пользу физических лиц за выполненные работы или оказанные услуги. Тем не менее в данном случае компенсация издержек направлена на погашение расходов, произведенных исполнителями в интересах заказчика. Соответственно, они не могут рассматриваться как оплата самих услуг.

Еще одним аргументом в пользу фирмы стал тот факт, что компенсация данных затрат исполнителю была предусмотрена договором, а суммы расходов — подтверждены соответствующими документами.

Совет директоров: ЕСН не избежать

А вот выплаты в пользу членов совета директоров акционерного общества, напротив, считаются объектом обложения ЕСН. Правда, как оказалось, так думают не все. Некая фирма сознательно занизила базу по соцналогу, не включив в нее суммы таких выплат. Налоговики, обнаружив данный факт, доначислили налог и пени по нему, причем на этот раз судьи их поддержали.

В соответствии со статьей 103 Гражданского кодекса совет директоров (наблюдательный совет) является одним из органов управления акционерного общества и осуществляет общее руководство его деятельностью. Следовательно, действия совета директоров, равно как и отношения между ним и самим обществом, регулируются нормами гражданского законодательства. Поскольку же эти отношения являются гражданско-правовыми, то на них распространяется действие вышеупомянутого пункта 1 статьи 236 Налогового кодекса, предписывающего фирме уплачивать налог с сумм таких выплат.

Плательщиков лишили выбора

В информационном письме ВАС затронул и еще один небезынтересный момент, касающийся вопроса применения пункта 3 статьи 236 Налогового кодекса. Он, напомним, позволяет не учитывать при расчете ЕСН суммы выплат сотрудникам, которые не были учтены в расходах по налогу на прибыль. Однако, по мнению судей, данная норма вовсе не предоставляет организации право выбора, по какому из двух налогов уменьшать базу на сумму соответствующих выплат.

Например, фирма не сможет включить в базу по налогу на прибыль суммы премий, выплаченных работникам за производственные результаты, избежав тем самым необходимости платить ЕСН. Дело в том, что данные выплаты согласно пункту 2 статьи 255 Налогового кодекса отнесены к расходам на оплату труда, уменьшающим налоговую базу по налогу на прибыль. Судьи признали приоритетной именно эту норму. Они отметили, что если какие-либо суммы закон причислил к расходам, уменьшающим налог на прибыль, то фирма не имеет права исключать их из базы по ЕСН.

Обучение или повышение профессионального уровня?

Затронули судьи ВАС и вопрос о налогообложении выплат, направленных на обучение работников. По их мнению, уплаты дополнительного ЕСН организация может избежать, только если обучение осуществляется по инициативе работодателя в целях более эффективного выполнения сотрудником трудовой функции.

Однако, как показывает арбитражная практика, факт того, что обучение оплачивается в интересах работодателя, а не самого работника, придется еще доказать. Необходимым обоснованием может стать соответствующий план повышения профессионального уровня сотрудника, утвержденный приказом руководителя компании. Возможность повышения квалификации по инициативе работодателя следует также предусмотреть в трудовом договоре. Если данные условия выполнены, то на основании абзаца седьмого подпункта 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса организация имеет полное право не включать в базу по ЕСН стоимость обучения.

И еще один немаловажный момент, касающийся данного вопроса: довольно часто контролеры при попытке доначислить фирме налог ссылаются на тот факт, что работник получает специальность впервые или она отлична от уже имеющейся. В этом случае, по мнению налоговиков, имеет место не повышение профессионального уровня работника, а его обучение, сумма оплаты по которому следует включать в базу по ЕСН на основании абзаца второго пункта 1 статьи 237 кодекса. Однако судьи признали такую позицию несостоятельной: форма обучения в том случае, если оно проводится по инициативе работодателя, значения не имеет.


ЕСН и командировки

Особой проблемой для бухгалтеров всегда являлось налогообложение командировочных расходов, а точнее говоря — суточных. В арбитражной практике встречается немало споров, возникающих по поводу попыток налоговков доначислить ЕСН на суммы выплат, превысивших 100 рублей в день.

Указанная величина в качестве норматива выплаты установлена постановлениями правительства от 2 октября 2002 г. № 729 и от 8 февраля 2002 г. № 93. Однако первый документ представляет собой регламент, устанавливающий размеры возмещения командировочных расходов работникам организаций, финансируемых за счет средств федерального бюджета. Второе постановление и вовсе посвящено вопросам уплаты налога на прибыль. Посему они вряд ли подлежат применению в данной ситуации.

Согласно все тому же подпункту 2 пункта 1 статьи 238 Налогового кодекса, одним из видов командировочных расходов являются суточные. Данные суммы не подлежат обложению ЕСН в пределах норм, установленных законодательством. В свою очередь, в соответствии со статьей 168 Трудового кодекса размеры возмещения связанных со служебными командировками расходов, определяются коллективным договором или локальным нормативным актом организации. Иными словами, если сумма выплаченных суточных не превышает размер, установленный приказом генерального директора, единым социальным налогом она не облагаются.

Кроме того, согласно подпункту 12 пункта 1 статьи 264 Налогового кодекса, суточные в части, превышающей установленный постановлением правительства № 93 размер, то есть 100 рублей в день, не относятся к расходам, уменьшающим базу по налогу на прибыль организаций. Следовательно, они не облагаются и ЕСН (п. 3 ст. 236 НК).

Штраф по несуществующему закону

Ну и напоследок высшие арбитры напомнили казалось бы не новый, но постоянно "забываемый" налоговиками тезис: ответственность за несвоевременное представление декларации по пенсионным взносам российским законодательством не установлена. Ситуация, которую они привели в качестве примера в информационном письме, тоже традиционная: инспекция вынесла решение о взыскании с фирмы штрафа по статье 119 Налогового кодекса за непредставление указанной декларации. Судьи указали, что страховые взносы на обязательное пенсионное страхование не отвечают понятию "налог", закрепленному в статье 8 Налогового кодекса. Установленная же в статье 119 ответственность может быть применена лишь за непредставление налоговой декларации, под определение которой (ст. 80 НК) декларация по страховым взносам не подпадает. В данной ситуации неправомерно также и применение наказания, предусмотренного пунктом 1 статьи 126 Налогового кодекса. Дело в том, что декларация по пенсионным взносам хоть и является документом, необходимым для осуществления налогового контроля по ЕСН, представляется в инспекцию согласно требованию Закона о пенсионном страховании. Последний к актам законодательства о налогах и сборах не относится. Привлечь фирму к ответственности, установленной упомянутой статьей кодекса, нельзя, поскольку применяется она только в отношении документов, предусмотренных самим налоговым законодательством.

Иных же норм, согласно которым можно было бы оштрафовать фирму за опоздание с "пенсионной" отчетностью, российское законодательство попросту не содержит.

И.С. Соколова, эксперт "Федерального агентства финансовой информации"

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное