Спецрежимы: модернизация продолжается

Изменения, внесенные в главы 26.2 и 26.3 Налогового кодекса, нельзя оценивать однозначно. Какие-то из них, безусловно, понравятся бухгалтерам и предпринимателям, а какие-то осложнят их жизнь. Твердо можно сказать лишь то, что тексты обеих глав стали более прозрачными. Устранен ряд противоречий. Совершеннее стал понятийный аппарат. Теперь он в большей степени согласуется и с другими разделами Налогового кодекса, и с гражданским законодательством, и с общеэкономическими нормами и стандартами.

Отмена вместо замены

Для начала несколько общих замечаний. Применительно к обоим режимам установлено, что ЕНВД и УСН не заменяют собой совокупность других налогов, а освобождают предприятия от их уплаты. Незаметная, на первый взгляд, поправка, на самом деле имеет принципиальное значение. Законодатели подчеркнули, что общепринятые налоги не имеют к «вмененному» и «упрощенному» режимам никакого отношения. На практике это означает, что при решении споров, связанных с их применением, нельзя будет проводить даже малейшие аналогии с обычной системой налогообложения.

Простой пример – освобождение от пенсионных взносов выплат, начисленных «упрощенцами» из средств, которые остались у них после уплаты единого налога. Совсем недавно Высший Арбитражный Суд признал такое освобождение правомерным*. При этом судьи исходили из того, что «упрощенка» заменяет собой ряд других налогов, а следовательно, льгота, предусмотренная пунктом 3 статьи 236 Налогового кодекса, распространяется не только на плательщиков налога на прибыль, но и на тех, кто применяет этот специальный режим. С вступлением поправок в силу подобные выводы станут необоснованными.

Вторая общая черта поправок – ограничение размера налоговых вычетов. Как и сейчас, в следующем году сумму ЕНВД и сумму 6-процентного «упрощенного» налога тоже можно будет уменьшать не более чем на 50 процентов. Но этот лимит будет охватывать не только пенсионные взносы в размере «уплаченных (в пределах исчисленных сумм)», но и пособия по больничным листам.

Совмещать оба режима станет проще. Поступления, облагаемые «вмененным» налогом, разрешили не учитывать при определении предельного размера доходов, который позволяет применять «упрощенку». По совокупности надо будет контролировать только численность работников и стоимость внеоборотных активов (п. 4 ст. 346.12 НК РФ).

А всем, кто в течение года будет вынужден распрощаться с «вмененкой», позволят «без очереди» переходить на УСН. Подав в инспекцию соответствующее заявление, фирма или предприниматель смогут пользоваться упрощенной системой с начала того месяца, в котором они перестали платить ЕНВД.

Условия применения «упрощенки»

Повышен уровень доходов, допускающий переход на УСН. Чтобы впервые воспользоваться этим спецрежимом в следующем году, доходы, полученные организацией за 9 месяцев 2005 года, не должны превысить 15 миллионов рублей. В дальнейшем правительство будет ежегодно индексировать эту сумму с помощью специального коэффициента-дефлятора (п. 2 ст. 346.12 НК РФ). С учетом того же коэффициента будет корректироваться и предельная величина годовых доходов. Но в 2006 году она не должна превысить 20 миллионов рублей (п. 4 ст. 346.13 НК РФ).

Состав доходов, которые учитываются при оценке права на использование УСН, расширен. По итогам предыдущих 9 месяцев нужно подсчитывать не только выручку, но и внереализационные доходы. А за первый год применения УСН, чтобы проконтролировать 20-миллионный лимит, к общей сумме поступлений надо прибавить незакрытые авансы, полученные до перехода.

Проститься с «упрощенкой» придется, если фирма получит лишние доходы, наберет более 100 сотрудников или перешагнет через 100-миллионный порог остаточной стоимости внеоборотных активов. Определять остаточную стоимость, как и сейчас, нужно будет по бухгалтерским правилам. Однако в состав основных средств и нематериальных активов разрешено включать только то имущество, которое признается амортизируемым при начислении налога на прибыль.

Кроме того, «упрощенку» нельзя будет применять с начала того квартала, в котором фирма или предприниматель нарушат любое из ограничений, установленных статьей 346.12 Налогового кодекса.

По доходам и расходы

Объекты налогообложения остались прежними: доходы и «упрощенная» прибыль (разница между доходами и расходами). Право выбора одного из них принадлежит налогоплательщикам. Исключение сделано лишь для тех, кто работает в рамках договоров простого товарищества и доверительного управления имуществом. Со следующего года они смогут платить единый налог только с «упрощенной» прибыли.

У остальных появится возможность менять выбранный объект. Правда, лишь через три года работы на «упрощенке». На «первопроходцев», которые применяют УСН с 2003 года и платят налог с доходов, это правило распространили задним числом. Уведомив налоговую инспекцию (до 20 декабря), они смогут перейти на новый порядок начисления налога с 1 января 2006 года. В первую очередь такая возможность должна заинтересовать тех, кто занимается торговлей. Ведь именно они пострадали от поздно принятой поправки к статье 346.16, которая позволила уменьшать доходы на стоимость покупных товаров, предназначенных для дальнейшей реализации.

Порядок определения доходов унифицирован для всех налогоплательщиков. И организации, и предприниматели должны будут руководствоваться 25-й главой Налогового кодекса. Из состава налогооблагаемых доходов исключены дивиденды, с которых был удержан или налог на прибыль, или НДФЛ (ст. 346.15 НК РФ).

Правила определения расходов изменятся более существенно. Поэтому бухгалтерам, которые рассчитывают единый налог с «упрощенной» прибыли, работать будет сложнее.

Все поправки, внесенные в статьи 346.16 и 346.17, условно можно разбить на две группы. Первая – затрагивает состав расходов. Вторая – уточняет принципы кассового учета основных видов затрат.

В закрытом перечне расходов появятся 11 новых пунктов. Среди них:

• выплата вознаграждений посредникам;
• затраты на обязательную сертификацию и оценку;
• судебные издержки;
• расходы на подготовку и переподготовку штатных работников (с учетом ограничений, установленных главой 25 НК РФ);
• платежи по лицензионным договорам;
• оплата услуг БТИ, подразделений Росземкадастра, Роснедвижимости, Росстандарта и др.

Уточняется и действующая структура расходов. Установлено, что НДС можно списывать только по тем затратам, которые поименованы в закрытом перечне. Наряду с аудиторскими, разрешено учитывать бухгалтерские и юридические услуги. Кроме того, предусмотрено, что налоговую базу будут уменьшать складские расходы, расходы на доставку реализуемых товаров и затраты, связанные с созданием основных средств и нематериальных активов.

Большие перемены ждут торговлю. Помимо обязательной оплаты дополнительным условием для списания стоимости покупных товаров станет их реализация (подп. 2 п. 2 ст. 346.17 НК РФ). Таким образом, в деятельности торговых предприятий тоже появятся прямые расходы, а разъяснения Минфина, с которыми мы знакомили вас в прошлом номере журнала, в следующем году, к сожалению, станут неактуальными *.

Расходы, связанные с транспортировкой и хранением товаров, останутся косвенными, а оценивать товары, приобретенные для перепродажи, можно будет одним из четырех способов, предусмотренных для расчета налога на прибыль: ФИФО, ЛИФО, по стоимости единицы или по средней стоимости.

Что меняется во «вмененной» системе

В новой редакции главы 26.3 Налогового кодекса нашли отражение практически все поправки, о которых раньше мы писали в новостных рубриках.

Во-первых, от ЕНВД «отсекают» более или менее крупных перевозчиков. 20 транспортных средств по-прежнему останутся предельной величиной для перевода компании на «вмененку». Однако со следующего года эта величина будет ограничивать не количество машин в эксплуатации, а численность всего автопарка (как собственного, так и арендованного).

Во-вторых, узаконено применение ЕНВД на объектах общепита, где нет залов для обслуживания посетителей (базовая доходность – 4500 рублей по каждому работнику, включая предпринимателя).

В-третьих, «вмененный» режим станет недоступным для участников договоров о совместной деятельности.

В-четвертых, расширяется понятие «розничная торговля». Жесткой привязки к наличным расчетам с 2006 года не будет. Поэтому ЕНВД смогут платить все, кто укладывается в ограничения по площади и строит свои отношения с покупателями на основе договоров розничной купли-продажи (ст. 492 – 505 ГК РФ). Таким образом, от раздельного учета смешанных операций (например, при продаже товаров в кредит) бухгалтеров наконец-то освободят. Правда, в фирменных магазинах этим воспользоваться не удастся: установлено, что на розничную торговлю собственной продукцией ЕНВД не распространяется.

Помимо фаст-фудов с 2006 года региональные власти получат право переводить на «вмененку» еще три вида деятельности:

• размещение рекламы на транспортных средствах (базовая доходность – 10 000 рублей по каждому автобусу, троллейбусу и т. п.);
• гостиничные услуги при общей площади спальных помещений (в каждом объекте) до 500 квадратных метров (базовая доходность – 1000 рублей с каждого квадратного метра);
• сдача в аренду торговых мест на рынках, ярмарках и т. п. (базовая доходность – 6000 рублей с каждого торгового места).

Полностью переписана статья 346.27, где определяются основные понятия, используемые во «вмененной» главе Налогового кодекса. Как мы уже отмечали в начале статьи, определения стали более четкими. Это дает надежду на сокращение числа налоговых споров, связанных с выбором объектов налогообложения и начислением ЕНВД.

Новым организациям и предпринимателям дали время подумать, по какой схеме платить налоги после государственной регистрации. Заявление о переходе на УСН они смогут подавать не одновременно с заявлением о постановке на налоговый учет, а в течение пяти дней после того, как получат из инспекции соответствующее свидетельство (п. 2 ст. 346.13 НК РФ).

До конца 2005 года стоимость товаров, приобретенных для реализации, можно списывать на расходы сразу, по мере их оплаты. Ждать, пока эти товары будут проданы, не нужно (письмо Минфина России от 13 мая 2005 г. № 03-03-02-02/70). В 2006 году такая возможность исчезнет, поэтому в оставшееся время нужно постараться сформировать как можно больший товарный запас. Оплатив его, предприятие законно минимизирует налог текущего года и создаст определенный задел на будущее. При этом нельзя забывать, что в дальнейшем практически весь доход от продажи товаров, оплаченных в 2005 году, будет превращаться в прибыль. И чтобы налоговая нагрузка не возросла, нужно заранее продумать, куда направить «сэкономленные» средства.

Н. Буданцева, эксперт ПБ