Декларация по налогу на прибыль

В настоящее время декларации по налогу на прибыль составляются по форме, утвержденной приказом МНС от 11 ноября 2003 г. № БГ-3-02/614. Инструкция по ее заполнению утверждена приказом МНС от 29 декабря 2001 г. № БГ-3-02/585. В последний раз форму отчета и инструкцию уточняли в июне прошлого года (приказ МНС от 3 июня 2004 г. № САЭ-3-02/351). Изменения были связаны с новым порядком налогообложения прибыли сельскохозяйственных товаропроизводителей. Напомним, что с 2004 года аграрные предприятия, не перешедшие на уплату единого сельхозналога, признаются плательщиками налога на прибыль. В текущем году на них распространяется нулевая налоговая ставка, но с 2006 по 2014 год ставка будет постепенно увеличиваться (с 6 до 18 процентов), а с 2015 года сельхозпроизводители станут платить налог на прибыль на общих основаниях.

Состав и особенности составления декларации

Комплектность декларации – перечень листов, которые нужно сдавать в инспекцию по окончании каждого квартала (месяца) – во многом зависит от специфики деятельности организации. По инструкции общими, то есть обязательными для всех, являются только три формы: титульный лист (лист 01), раздел 1 и расчет налога (лист 02). Остальные формы надо заполнять в тех случаях, когда у фирмы есть доходы, расходы или операции, влияющие на расчет налога и требующие расшифровки.

Однако ограничиться подачей первых трех листов могут лишь те предприятия, которые в отчетном периоде вообще не вели никакой деятельности. Все остальные должны сдавать как минимум две дополнительные формы – приложения 1 и 2 к листу 02, где отражаются доходы и расходы, учитываемые при налогообложении прибыли.

Минимальный состав декларации, а также особенности ее представления для большинства налогоплательщиков показаны в таблице 1.

Таблица 1

При составлении декларации следует учитывать несколько общих требований. Во-первых, нельзя оставлять в отчете пустые строки или ячейки. Если какие-либо показатели отсутствуют, вместо них обязательно нужно поставить прочерк.

Во-вторых, в 2005 году заполнять декларации надо с учетом письма Минфина от 25 февраля 2005 г. № 03-03-01-02/65. В нем разъясняется порядок применения новых налоговых ставок (с учетом перехода на двухуровневую схему формирования бюджетов), а также некоторые особенности, связанные с налогообложением дивидендов, операций с ценными бумагами и др. Основное, о чем нужно помнить: в строках декларации, связанных с начислением текущего налога в местные бюджеты, проставляются прочерки.

В-третьих, чтобы исправить ошибки, допущенные при составлении отчетности за налоговые (отчетные) периоды, которые истекли до 1 января 2004 года, уточненные декларации нужно представлять на старых бланках.

Раздел 1. Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет

Этот раздел декларации разбит на четыре подраздела.

Подраздел 1.1 заполняют все организации, независимо от того, как они рассчитываются по налогу: ежемесячно от фактической прибыли, ежеквартально или ежеквартально с уплатой месячных взносов. Здесь отражаются суммы налога, подлежащие уплате в бюджет (возврату или зачету) по итогам отчетного периода. В этом же подразделе указываются суммы «переходного» налога, которые должны быть уплачены по окончании квартала или месяца.

Подраздел 1.2 – дополнительный. Он предназначен только для тех, кто платит налог в порядке, предусмотренном пунктом 2 статьи 286 Налогового кодекса. Здесь с разбивкой по бюджетам указываются ежемесячные авансовые платежи, которые должны быть перечислены налогоплательщиком в следующем отчетном периоде. Напомним, что сумма каждого месячного платежа рассчитывается как одна треть от налога за отчетный квартал.

Все данные для заполнения подразделов 1.1 и 1.2 предварительно рассчитываются на листе 02.

В подразделе 1.3 отражаются суммы налога, исчисленного по ставке 9 процентов. Это налог с дивидендов или доходов от долевого участия в российских организациях. Предварительно его нужно рассчитать на листе 03.

В подразделе 1.4 отражаются суммы налога, исчисленные по ставке 15 процентов. Это налог с процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам, а также с дивидендов или доходов от долевого участия в иностранных организациях. Сумма налога предварительно рассчитывается на листе 04.

В каждый подраздел надо вписывать показатели, которые приводятся в платежках на перечисление налогов: коды ОКАТО (классификатор утвержден постановлением Госстандарта от 31 июля 1995 г. № 413) и 20-значные коды бюджетной классификации.

Напомним, что с 1 января 2005 года в отношении налога на прибыль применяются следующие КБК (письмо ФНС от 4 февраля 2005 г. № ММ-6-10/85):

– 182 1 01 01011 01 1000 110 – налог на прибыль, зачисляемый в федеральный бюджет;

– 182 1 01 01012 02 1000 110 – налог на прибыль, зачисляемый в бюджет субъекта РФ;

– 182 1 01 01040 01 1000 110 – налог на прибыль с доходов, полученных в виде дивидендов российскими организациями от российских организаций;

– 182 1 01 01060 01 1000 110 – налог на прибыль с доходов, полученных в виде дивидендов российскими организациями от иностранных организаций;

– 182 1 01 01070 01 1000 110 – налог на прибыль с доходов, полученных в виде процентов по государственным и муниципальным ценным бумагам.

Поскольку чаще всего налогоплательщики будут иметь дело с двумя первыми подразделами, рассмотрим порядок их заполнения на примере.

Пример 1

Фирма «Маргарита», расположенная в г. Струнино Александровского района Владимирской области (код ОКАТО – 172055088), рассчитывается по налогу на прибыль ежеквартально с уплатой ежемесячных авансовых платежей.

Допустим, что по итогам работы за первое полугодие 2005 года налоговая база для исчисления налога в бюджеты обоих уровней одинакова и равна 100 000 рублей. Эта сумма отражена по строкам 140, 180 и 190 листа 02. Сумма налога, начисленного за первое полугодие, составляет соответственно:

– в федеральный бюджет – 6500 руб. (100 000 руб. х 6,5%). Сумма отражена по строке 260 листа 02;

– в бюджет Владимирской области – 17 500 руб. (100 000 руб. х 17,5%). Сумма отражена по строке 270 листа 02.

Будем считать, что в течение первого полугодия «Маргарита» перечислила авансовые платежи по налогу на прибыль в размере 16 000 рублей, в том числе:

– в федеральный бюджет – 4000 руб. (стр. 300 листа 02);

– в бюджет Владимирской области – 12 000 руб. (стр. 310 листа 02).

Следовательно, до 28 июля 2005 года фирма должна доплатить:

– в федеральный бюджет – 2500 руб. (6500 – 4000);

– в бюджет Владимирской области – 5500 руб. (17 500 – 12 000).

Ежемесячные авансовые платежи на III квартал 2005 года рассчитываются исходя из суммы налога на прибыль за II квартал. Предположим, что по итогам I квартала налог на прибыль был начислен:

– в федеральный бюджет в размере 3250 руб.;

– в бюджет Владимирской области в размере 8750 руб.

Таким образом, по срокам 28 июля, 28 августа и 28 сентября фирма должна перечислять:

– в федеральный бюджет – 1083 руб. ((6500 руб. – 3250 руб.): 3);

– в бюджет Владимирской области – 2917 руб. ((17 500 руб. – 8750 руб.): 3).

В разделе 1 налоговой декларации за первое полугодие 2005 года бухгалтер «Маргариты» должен привести следующие данные (форматированные поля заполняются справа налево, в пустых ячейках ставятся прочерки):

В подразделе 1.1:

Показатели	Код строки	Значения показателей
Код по ОКАТО	010	172055088
Срок уплаты	020	28 07 2005
В федеральный бюджет
Код бюджетной классификации	030	182 1 01 01011 01 1000 110
Сумма налога к доплате	040	2500
Сумма налога к уменьшению	050	–
В бюджет субъекта РФ
Код бюджетной классификации	070	182 1 01 01012 02 1000 110
Сумма налога к доплате	080	5500
Сумма налога к уменьшению	090	–

В подразделе 1.2:

Показатели	Код строки	Значения показателей
Код по ОКАТО	010	172055088
Срок уплаты	020	28 07 2005
Срок уплаты	030	28 08 2005
Срок уплаты	040	28 09 2005
В федеральный бюджет
Код бюджетной классификации	110	182 1 01 01011 01 1000 110
Сумма ежемесячного авансового платежа	120	1083
Сумма ежемесячного авансового платежа	130	1083
Сумма ежемесячного авансового платежа	140	1083
В бюджет субъекта РФ
Код бюджетной классификации	210	182 1 01 01012 02 1000 110
Сумма ежемесячного авансового платежа	220	2917
Сумма ежемесячного авансового платежа	230	2917
Сумма ежемесячного авансового платежа	240	2917

Доходы и расходы

Прежде чем заполнить лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций», в приложениях 1 и 2 к этому листу нужно показать структуру основных доходов и расходов.

В строке 010 приложения 1 «Доходы от реализации» отражается выручка от продажи товаров (работ, услуг). В строках 011–050 она расшифровывается. Например, по строке 011 надо указать доходы по бартерным операциям, а по строке 015 – выручку от реализации сельхозпродукции, купленной у граждан. Строки 012, 014, 016 и 017 заполняют фирмы-экспортеры.

Если организация самостоятельно производит товары, выполняет работы или оказывает услуги, то она показывает выручку от их реализации в строке 020.

В строке 040 приводится выручка от продажи прочего имущества (материалов, возвратных отходов и т. д.).

Торговые фирмы заполняют строку 050. В ней показывается выручка от продажи товаров. Строку 050 могут заполнять и производственные предприятия. Правда, делать это надо в том случае, если они продавали товары, купленные у других фирм.

Доходы от продажи амортизируемого имущества указываются в строке 060.

Доходы, полученные организацией, уменьшаются на сумму затрат, которые отражаются в приложении 2 «Расходы, связанные с производством и реализацией».

В строке 010 этого приложения объединяются прямые расходы всех производственных предприятий. Отметим, что имеются в виду только те прямые затраты, которые относятся к реализованной продукции. Прямые расходы, которые «сидят» в незавершенке или в остатках готовой продукции, в декларации не отражаются. Бухгалтерам, которые рассчитывают прибыль кассовым методом, строку 010 заполнять не нужно.

Напомним, что в состав прямых расходов у производственных предприятий включаются:

– стоимость сырья, материалов, комплектующих изделий и полуфабрикатов;

– расходы на оплату труда работников, непосредственно участвующих в производственном процессе, включая начисленные суммы ЕСН. Не забудьте, пенсионные взносы не включаются ни в расходы на оплату труда, ни в суммы ЕСН. Так же как и взносы на страхование от несчастных случаев они отражаются отдельно в составе прочих затрат, то есть признаются косвенными расходами;

– амортизация основных средств, которые непосредственно используются в процессе производства (станки, технологическое оборудование и т.п.).

Торговые организации показывают свои прямые расходы отдельно по строке 120.

Обратите внимание: название этой строки в бланке декларации позволяет предположить, что здесь нужно отражать все прямые расходы фирмы. На самом деле это не так. Прежде чем заполнить строку 120, покупную стоимость и расходы на доставку нужно распределить между реализованными товарами и их остатками на складе. Торговые предприятия, как и производственные, в декларации отражают только те прямые расходы, которые списаны на реализацию.

Материальные затраты, расходы на оплату труда и амортизационные отчисления, которые в отчетном периоде носили характер косвенных расходов, отражаются по строкам 020 – 040.

В строках 070 – 100 расшифровываются некоторые виды прочих затрат.

Отдельно надо показать расходы, которые учитываются при налогообложении прибыли в особом порядке: затраты на ремонт основных средств, освоение природных ресурсов, финансирование НИОКР и добровольное или обязательное страхование. Для них в приложении оставлено свободное место (строки 050 – 054). Соответственно, если в отчетном периоде подобные затраты имели место, их нужно вписать в ту или иную строку, назвав ее, например, «расходы, произведенные в соответствии со статьей 260 Налогового кодекса». Если таких затрат не было, в безымянных строках следует поставить прочерки.

Общий порядок заполнения приложений 1 и 2 к листу 02 показан в примере 2.

Пример 2

ООО «Марина» применяет общую систему налогообложения, занимается производством и оптовой торговлей, реализует продукцию на внутреннем рынке, определяет доходы и расходы методом начисления.

Основные показатели, характеризующие деятельность организации в первом полугодии 2005 года, приведены в таблице 2. Разница между общей суммой расходов, отраженной по нескольким строкам в графе 2, и суммой затрат, показанных в графах 3 – 4, означает, что часть прямых расходов в отчетном периоде учтена в составе незавершенного производства (нереализованной готовой продукции).

Таблица 2 (руб.)

Доходы (без НДС)
Выручка от реализации товаров собственного производства			600 000
Выручка от реализации покупных товаров			300 000
Выручка от реализации основных средств (технологическое оборудование)			118 000
Расходы
Структура расходов	Всего	В том числе
		Прямые, списанные на реализованную продукцию		Косвенные
1	2	3		4
Материальные затраты	228 000	200 000
Зарплата производственного персонала	70 000	65 000
ЕСН с зарплаты производственного персонала	8400	7800
Пенсионные и страховые взносы с зарплаты производственного персонала	11 400			11 400
Амортизационные отчисления	30 480	8880		21 400
Стоимость покупных товаров	190 000	180 000
Расходы на доставку товаров	10 000	9475
Заработная плата торгового персонала	24 000			24 000
ЕСН с зарплаты торгового персонала	2880			2880
Пенсионные и страховые взносы с зарплаты торгового персонала	3860			3860
Зарплата управленческого персонала	100 000			100 000
ЕСН с зарплаты управленческого персонала	12 000			12 000
Пенсионные и страховые взносы с зарплаты управленческого персонала	15 100			15 100
Плата за аренду государственного имущества	25 000			25 000
Рекламные расходы	3000			3000
Земельный налог	1500			1500
Услуги сторонних организаций	41 000			41 000
Остаточная стоимость реализованного оборудования	124 000
Материальная помощь работникам предприятия	18 000
Общая сумма амортизации, начисленной за первое полугодие	30 480

Первые три показателя отражаются в приложении 1 к листу 02:

Доходы от реализации

Показатели	Код строки	Сумма
1	2	3
Выручка от реализации – всего, в том числе:	010	900 000
…
из строки 010:
выручка от реализации товаров (работ, услуг) собственного производства	020	600 000
…
Выручка от реализации покупных товаров	050	300 000
Выручка от реализации амортизируемого имущества	060	118 000
Итого доходов от реализации (строка 010 + сумма строк с 060 по 101)	110	1 018 000

При заполнении приложения 2 к листу 02 нужно учесть одну особенность. Поскольку «Марина» продала технологическое оборудование с убытком, требуется определить, какую часть этого убытка можно учесть при расчете налога за первое полугодие.

Предположим, что основное средство было реализовано в апреле, когда до окончания срока его полезного использования оставалось 12 месяцев. Тогда в соответствии с пунктом 3 статьи 268 Налогового кодекса в первом полугодии фирма вправе учесть убыток от реализации амортизируемого имущества в размере:

(124 000 руб. – 118 000 руб.) : 12 мес. х 2 мес. = 1000 руб.

Эта сумма показывается по строке 090, а общий убыток (6000 руб.) отражается по строке 200.

Ниже приводится фрагмент заполненного приложения 2. Для наглядности в графе «Сумма» мы расшифровали, из чего складывается тот или иной показатель. Разумеется, в официальной декларации приводить такую расшифровку не нужно.

Расходы, связанные с производством и реализацией

Показатели	Код строки		Сумма
1	2		3
Прямые расходы, относящиеся к реализованным товарам, работам, услугам	010		281 680 (200 000 + 65 000 + 7800 + 8880)
Материальные расходы, относящиеся к расходам текущего отчетного (налогового) периода, за исключением расходов, относящихся к прямым	020		41 000
Расходы на оплату труда, относящиеся к расходам текущего (налогового) периода, за исключением расходов, относящихся к прямым	030		124 000 (100 000 + 24 000)
Суммы начисленной амортизации, относящиеся к расходам текущего отчетного (налогового) периода, за исключением расходов, относящихся к прямым	040		21 400
…
Прочие расходы – всего, (сумма строк с 070 по 100, кроме строки 071)		060	75 740
в том числе: суммы налогов и сборов, начисленные в порядке, установленном законодательством Российской Федерации о налогах и сборах, за исключением перечисленных в статье 270 НК РФ		070	16 380 (14 880 + 1500)
из них: суммы ЕСН, относящиеся к косвенным расходам текущего отчетного (налогового) периода		071	14 880 (12 000 + 2880)
Расходы по аренде федерального имущества, имущества субъектов Российской Федерации и муниципального имущества		080	25 000
часть убытка от реализации амортизируемого имущества, относящаяся к расходам текущего отчетного (налогового) периода		090	1000
другие расходы		100	33 360 (11 400 + 3860 +15 100 + 3000)
Стоимость реализованных покупных товаров		110	180 000
Прямые расходы налогоплательщиков, осуществляющих оптовую, мелкооптовую и розничную торговлю в текущем отчетном (налоговом) периоде		120	9475
…
Остаточная стоимость реализованного амортизируемого имущества и расходы, связанные с его реализацией		150	124 000
…
Убытки от реализации амортизируемого имущества, принимаемые для целей налогообложения в специальном порядке		200	6000 (124 000 – 118 000)
…
Итого признанных расходов ((сумма строк с 010 по 060) + сумма строк с 110 по 190 – (сумма строк с 200 по 250) + строка 260)		270	852 292
Справочно: Сумма начисленной амортизации за отчетный (налоговый) период – всего, в том числе:		280	30 480
по нематериальным активам		281	–
Расходы, не учитываемые в целях налогообложения
Общая сумма расходов, не учитываемых в целях налогообложения, всего: (сумма строк 300 и 310)		290	18 000
Из строки 290 расходы, которые не учтены в составе расходов для целей налогообложения на основании пунктов 1 – 48 статьи 270 НК РФ		300	18 000
В том числе выплаты в пользу физических лиц		301	18 000
Из строки 290 расходы, которые не учтены в составе расходов для целей налогообложения на основании пункта 49 статьи 270 НК РФ		310	–
В том числе выплаты в пользу физических лиц		311	–

Обратите внимание:данные, отраженные в строках 080, 301 и 311, являются «контрольными цифрами». Проверяя декларацию, налоговики обязательно сопоставят их с данными, отраженными в других формах отчетности, в частности в декларации по НДС, а также в расчете авансовых платежей по ЕСН и пенсионным взносам.

Расчет суммы налога

Итоговые данные приложений 1 и 2 переносятся в лист 02 «Расчет налога на прибыль организаций». Сумма доходов от реализации вписывается в строку 010, сумма расходов, связанных с производством и реализацией – в строку 020.

Если в течение отчетного периода организация получала внереализационные доходы и несла внереализационные расходы, то их суммы нужно указать соответственно в строках 030 и 040. Состав этих доходов и расходов в промежуточной отчетности расшифровывать не требуется.

Сложив показатели, отраженные в строках 010 и 030, и вычтя из них данные, указанные в строках 020 и 040, бухгалтер получит прибыль (или убыток), которая принимается для налогообложения. Эта сумма отражается в строке 050.

Если организация не пользуется льготами и если она не погашает убытки, полученные в предыдущих налоговых периодах, то прибыль, показанная по строке 050, становится базой для начисления налога.

Пример 3

Заполним лист 02 декларации по налогу на прибыль по ООО «Марина», исходя из данных, приведенных в примере 2. Будем считать, что льготами организация не пользуется, а внереализационных доходов и расходов в первом полугодии у нее не было.

(руб.)

Показатели	Код строки	Сумма
Доходы от реализации (приложение 1)	010	1 018 000
Расходы, уменьшающие сумму доходов от реализации (приложение 2)	020	852 295
Внереализационные доходы	030	–
Внереализационные расходы	040	–
Итого прибыль (убыток)	050	165 705
…
Налоговая база для исчисления налога: в федеральный бюджет	180	165 705
в бюджет субъекта Российской Федерации	190	165 705
…
Ставка налога на прибыль – всего (%)	210	24
в том числе: в федеральный бюджет	220	6,5
в бюджет субъекта Российской Федерации	230	17,5
…
Сумма исчисленного налога на прибыль – всего	250	39 769
в том числе: в федеральный бюджет	260	10 771
в бюджет субъекта Российской Федерации	270	28 998
…

О.А. Синельникова, эксперт «Федеральной бухгалтерской газеты»