Применение налоговых вычетов по НДС

С 28 июня 2003 года введен в действие федеральный закон от 22 мая 2003 года № 54 –ФЗ "О применении контрольно – кассовой техники при осуществлении наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использование платежных карт».

В соответствии с пунктом 1статьи 2 этого закона контрольно-кассовая техника, включенная в Государственный реестр, применяется на территории Российской Федерации в обязательном порядке всеми организациями и индивидуальными предпринимателями при осуществлении ими наличных денежных расчетов и (или) расчетов с использованием платежных карт в случаях продажи товаров, выполнения работ или оказания услуг.

К сожалению, в том числе и для налоговых органов, в этом пункте не указано, что расчеты с применением ККТ производятся для населения. Поэтому, и организации и предприниматели обязаны при наличных расчетах с другими контрагентами выдавать кассовый чек, квитанцию к приходному кассовому ордеру и счет – фактуру.

В кассовую книгу одни организации вносят приходный кассовый ордер и прикладывают кассовый чек, другие наоборот, вписывают чек, а прикладывают приходный кассовый ордер. Точки зрения налоговых органов это не является нарушением.

В соответствии с пунктом 1 статьи 168 НК РФ при реализации товаров (работ, услуг) налогоплательщик дополнительно к цене (тарифу) реализуемых товаров (работ, услуг) обязан предъявить к оплате покупателю этих товаров (работ, услуг) соответствующую сумму налога.

Пункт 6 этой же статьи содержит специальную норму только для организаций, реализующих товары (работ, услуг) населению по розничным ценам (тарифам), согласно которой соответствующая сумма налога включается в указанные цены (тарифы). При этом на ярлыках товаров и ценниках, выставляемых продавцами, а также на чеках и других выдаваемых покупателю документах сумма налога не выделяется.

А если реализация за наличный расчет производится для организаций, то на чеках должна быть выделена сумма НДС.

В настоящее время Департамент косвенных налогов МНС РФ готовит обзорное письмо, в котором вопросы по применению ККТ между организациями будет комментировать следующим образом: если у организации есть в наличии счет – фактура, с выделенной суммой НДС, кассовый чек без выделенной суммы НДС и квитанция к приходному кассовому ордеру, с выделенной суммой НДС, то налоговые органы примут налог к вычету.

Если организация хочет получить вычет при оплате товаров, услуг за наличный расчет, то ей не остается ничего другого, как оформить работнику доверенность и направить его в бухгалтерию магазина или транспортного агентства за всем комплектом документов.

При оплате расходов по ГСМ наличными средствами организации практически не реально получить данный комплект документов.

В выше упомянутом обзорном письме Департамента косвенных налогов МНС РФ будет указано, что допускается счет – фактуру оформлять одновременно печатным и рукописным способом. В строке 5 счета – фактуры номер и дата платежно — расчетного документа указывается только при получении авансов или иных платежей в счет предстоящих поставок товаров.

Исправления в счете — фактуре допускается вносить двумя способами:

1. Зачеркнуть неправильную запись, поставить подпись и печать. Исправление необходимо внести в оба счета – фактуры.
2. Написать контрагенту письмо, в котором подробно описать, что в счет – фактуре (дата, номер) в графе (номер) вместо суммы (указать какой) должна быть сумма (указать какая). И, взамен неправильного, выслать правильный счет – фактуру вместе с сопроводительным письмом.

Продавец должен внести изменения в книгу продаж и предоставить в налоговую инспекцию уточненную декларацию. А покупатель, если сумма вычета оказалась меньше, должен предоставить уточненную декларацию и самостоятельно рассчитать и уплатить пени.

Наши рекомендации: в договор внести пункт, в котором подобные расходы оплачиваются поставщиком.

Приказом МНС РФ от 26.12.2003 N БГ-3-03/721 внесены изменения в Методические рекомендации по применению Главы 21. В частности, в пункт 42 добавлено, что при применении ст. 168 Кодекса в целях подтверждения права на налоговые вычеты по товарам (работам, услугам), приобретенным за наличный расчет, налогоплательщик кроме кассового чека или иного документа установленной формы, подтверждающих фактическую уплату суммы налога должен иметь счет-фактуру на эти товары (работы, услуги), оформленный в установленном порядке.

При оплате за наличный расчет подотчетными лицами услуг гостиниц (относящихся к расходам на наем жилого помещения) в период служебной командировки, услуг по перевозке работника к месту служебной командировки и обратно, включая услуги по предоставлению в пользование в поездах постельными принадлежностями, основанием для вычета суммы налога, уплаченной по таким услугам, является бланк строгой отчетности с выделенной в нем отдельной строкой суммой налога или при отсутствии бланка строгой отчетности — счет-фактура и документы, подтверждающие фактическую уплату суммы налога (в том числе кассовые чеки с выделенной в них отдельной строкой суммой налога).

В бланках строгой отчетности, подтверждающих фактическую уплату суммы налога по услугам гостиниц, по услугам по пользованию в поездах постельными принадлежностями (не включенными в стоимость проездного документа), в проездном документе (билете), выделение отдельной строкой соответствующей суммы налога является обязательным условием для обоснования права на вычет.

Таким образом, вычет по командировочным расходам организация может получить в следующих случаях:

1. при оплате билетов по безналичному расчету и наличии правильно оформленного счета – фактуры;
2. при покупке билета за наличный расчет работником, которому выдана доверенность при наличии счета – фактуры и чека с выделенной суммой НДС и квитанции к приходному кассовому ордеру;
3. если в бланке строгой отчетности, подтверждающем фактические расходы, имеется выделенная отдельной строкой сумма налога.

При этом, если указано «в том числе налог», то организация сама не имеет право определить его расчетным путем.

Если сумма НДС в бланке строгой отчетности не указана, то налоговые органы позволяют учесть всю стоимость услуг для налога на прибыль, на основании подпункта 12 пункта 1 статьи 264 НК РФ.

Формы бланков строгой отчетности утверждаются Министерством финансов РФ, должны быть напечатаны типографским способом и иметь индивидуальный номер. Типографии, которые изготавливают бланки строгой отчетности, должны иметь лицензию.

Обращаем Ваше внимание на письмо Минфина РФ от 05.01.2004 N 16-00-17/2, согласно которому кассовый чек, выданный при применении контрольно-кассовой техники, является документом, подтверждающим исполнение обязательств по договору купли-продажи (оказания услуги) между покупателем (клиентом) и соответствующим юридическим лицом или индивидуальным предпринимателем и составляется в момент совершения операции, как того требует Федеральный закон от 21 ноября 1996 г. N 129-ФЗ "О бухгалтерском учете". В связи с этим кассовый чек является/первичным учетным документом.

Из Методических рекомендаций по применению главы 21 "Налог на добавленную стоимость" приказом от 11 марта 2004 года № БГ-3-03/190@ исключен абзац пятый пункта 3.3.3., в котором указывалось, что если по вносимому в установленном порядке имуществу был произведен вычет налога, то на эти суммы налога в налоговом периоде, в котором осуществлена передача, должен быть уменьшен вычет в части стоимости имущества, не включенной через амортизационные отчисления в расходы по производству и (или) реализации товаров (работ, услуг) или внереализационные расходы, учитываемые при определении налога на прибыль.

Это изменение внесено в соответствии с Постановлением Президиума ВАС РФ от 11 ноября 2003 года № 7473/03. В решении указано, что исковые требования о признании недействительным решения налогового органа о доначислении налога на добавленную стоимость, пеней и штрафа удовлетворены правомерно, так как налоговое законодательство не содержит требования о последующем возмещении бюджету суммы налога на добавленную стоимость, принятой к вычету при постановке на учет основных средств после передачи их в уставный капитал другого хозяйственного общества.

Во всех остальных случаях, то есть при списании на убытки морально устаревших основных средств, списания имущества в результате порчи или хищения позиция налоговых органов не изменилась. Они также будут требовать восстанавливать НДС, поскольку, по их мнению, основные средства больше не используется для облагаемых НДС операций. Причем восстановленный налог не учитывается при определении облагаемой базы по налогу на прибыль.

Еще один вопрос связан с вычетом суммы НДС, уплаченной за демонтаж и утилизацию основных средств. По общему правилу вычетам подлежат суммы НДС по товарам (работам, услугам), приобретаемым для осуществления облагаемых НДС операций (подпункт 1 пункт 2 статьи 171 НК РФ). Если основное средство ликвидируется, объект обложения по НДС отсутствует (статья 146 НК РФ). Поэтому у фирмы отсутствуют основания для принятия к вычету входного НДС по услугам демонтажа и утилизации. Налоговые органы принимают НДС только в случаях, предусмотренных статьей 170 НК РФ, а наш случай под эту статью не подпадает.

В соответствии с Постановлением Президиума ВАС РФ от 25 ноября 2003 года №10500/03 признано, что иск о признании недействительным решения налоговой инспекции о привлечении отдела вневедомственной охраны к ответственности за неуплату НДС со средств, полученных от оказания платных услуг, удовлетворен правомерно, так как не признается объектом налогообложения оказание услуг органами, входящими в систему органов государственной власти и органов местного самоуправления, если обязательность оказания услуг установлена законодательством (подпункт 4 пункт 2 статьи 146 НК РФ).

Последствия этого постановления для налогоплательщиков:

1. с 25 ноября 2003 года услуги вневедомственной охраны не признаются объектом налогообложения;
2. перерасчетов за предыдущий период не будет (на основании частного определения Конституционного суда РФ);
3. после 25 ноября 2003 года вычеты по оплате услуг вневедомственной охране не будут приниматься, даже при наличии счета – фактуры с выделенной суммой налога.

В соответствии с подпунктом 12 пункта 2 статьи 149 НК РФ не подлежит налогообложению (освобождается от налогообложения) реализация (а также передача, выполнение, оказание для собственных нужд) на территории Российской Федерации ценных бумаг.

Решением ВАС от 04.11.2003 года № 10575/03 определено, что вычет при расчетах векселями возможен только после оплаты этих векселей. При этом расходы по хранению векселей, поиск покупателей, на оплату комиссии Сбербанку в размере 3% являются расходами, облагаемыми налогом на добавленную стоимость. Но так как они связаны с приобретением векселей операции по реализации которых не признаются реализацией, то все эти расходы учитываются полностью в стоимости ценных бумаг. Налог на добавленную стоимость по таким расходам к вычету не принимается.

Много вопросов у налогоплательщиков при переходе с полной на упрощенную систему налогообложения.

Позиция МНС:

Если предприятие было в 2003 году на полной системе налогообложения, а в 2004 году перешло на «упрощенку», то если

1. аванс получен в 2003 году, реализация осуществлена в 2004 году – к вычету НДС по авансовым платежам МНС уже не принимает.

   Рекомендуют: Договор закрыть 31 декабря 2003 года, аванс вернуть, вычесть сумму НДС с авансов . С 2004 года новый договор и сумму указать без НДС.

2. отгрузка в декабре 2003 года, а оплата в январе 2004 года. МНС: начисляем налог, сдаем декларацию, так как отгрузка была в 2003 году и налогоплательщик выставил счет – фактуру и платим в бюджет.
3. принят к учету товар в декабре и оплачен в декабре. МНС: Если в 2004 году используется в производстве продукции не облагаемой НДС, то НДС следует восстановить и заплатить в бюджет.

По мнению специалистов департамента косвенных налогов МНС РФ при переходе на специальные налоговые режимы, недоармотизированное имущество и остатки товаров будут использоваться в деятельности, не облагаемой НДС и организация перестает быть плательщиком налога. Это обстоятельство в соответствии с подпунктами 1.,3. пункт 2 статьи 170 НК РФ требует восстановления НДС. Однако с этой точкой зрения можно и нужно спорить.

Если внимательно читать статью 170 НК РФ, то в пункт 3 требует восстановления НДС в случае неправомерного применения вычета в случаях оговоренных в пункте 2 этой статьи.

Напоминаем, что к вычету принимается налог при условии, что товары (работы, услуги) приобрел плательщик НДС и для использования в облагаемой НДС деятельности (пункт . 1. статьи 171 НК РФ). До перехода на специальный режим налогообложения организация (или ПБОЮЛ) являлись плательщиками НДС, использовали основные средства и товары в облагаемой НДС деятельности и применять подпункт 1,3 пункта 2 статьи 170 НК РФ в таких случаях неправомерно.

Обращаем внимание, что судебная практика по этому вопросу складывается в пользу налогоплательщиков. Например, Федеральный арбитражный суд Центрального округа в постановлении от 30 октября 2003 года по делу № А64-1455/03 -13 отказал налоговикам на том основании, что пунктом 2 статьи 170 НК РФ обязанность восстановить НДС при переходе на «упрощенку» не предусмотрена. Аналогичные решения приняли и другие суды (постановление Федерального арбитражного суда Московского округа от 01 января 203 года по делу № КА – А40/4309-03, постановление Федерального арбитражного суда Северо – Западного округа от 19 августа 2003 года по делу № А54-1326/02-С21-С3).

Последнее изменение в Налоговый кодекс внесено Федеральным законом от 05.04.2004 № 16-ФЗ. Закон продлевает срок подачи заявлений о переходе в 2004 году на уплату единого сельхозналога до 1 июня. Он также уточняет порядок перехода на уплату единого сельхозналога и возврата к общему режиму налогообложения. В частности, устанавливается, что суммы вычетов по НДС, не использованные налогоплательщиками до перехода на сельхозналог, в бюджет возвращать не нужно. Кроме того, указывается, что при переходе на общий режим налогообложения вычету при исчислении НДС не подлежат суммы налога, предъявленные плательщикам сельхозналога по товарам, работам и услугам, приобретенным до перехода на общий режим. Хотя этот закон вступает в силу по истечении одного месяца со дня его официального опубликования, но действие его распространяется на правоотношения, возникшие с 1 января 2004 года.

Таким образом, законодатель определился с восстановлением НДС в переходный период от полной системы налогообложения к единому сельхозналогу, который входит в систему специальных налоговых режимов. Следует ожидать, что аналогичных изменений в Кодекс и по другим специальным режимам налогообложения

В соответствии с федеральным законом от 22 мая 2001 года № 55-ФЗ Российская Федерация во взаимной торговле с государствами — участниками Договора о Таможенном союзе и Едином экономическом пространстве, кроме Республики Белоруссия, и другими государствами — участниками Содружества Независимых Государств переходит с 1 июля 2001 года, если иной срок не предусмотрен международными договорами Российской Федерации о порядке взимания косвенных налогов во взаимной торговле, заключенными на двусторонней основе, на взимание косвенных налогов по принципу страны назначения, за исключением взимания налогов при реализации нефти, включая стабильный газовый конденсат, и природного газа".

Во взаимоотношениях с Республикой Беларусь действует порядок налогообложения установленный статьей 13 федерального закона от 05 августа 2000 года № 118-ФЗ.

Статья 13 в ред. Федерального закона от 29.05.2002 N 57-ФЗ

Установить, что с 1 июля 2001 года главы 21 и 22 Налогового кодекса Российской Федерации применяются с учетом следующих особенностей.

Реализация товаров в Республику Беларусь, реализация с территории Республики Беларусь товаров, являющихся продуктом переработки товаров, вывезенных с территории Российской Федерации для переработки и ввезенных на территорию Российской Федерации, а также реализация нефти, включая стабильный газовый конденсат, природного газа, которые экспортируются в государства — участники Содружества Независимых Государств, приравниваются к реализации товаров на территории Российской Федерации.

При ввозе на территорию Российской Федерации товаров, происходящих и ввозимых с территории Республики Беларусь, а также при ввозе нефти, включая стабильный газовый конденсат, природного газа с территорий государств — участников Содружества Независимых Государств налог на добавленную стоимость и акцизы (за исключением акцизов по подакцизным товарам, подлежащим маркировке акцизными и (или) специальными марками и (или) лицензированию при ввозе на территорию Российской Федерации) таможенными органами Российской Федерации не взимаются.

При реализации товаров, указанных в части третьей настоящей статьи, на территории Российской Федерации налог на добавленную стоимость уплачивается по ставкам и в порядке, которые предусмотрены для товаров, произведенных на территории Российской Федерации. При этом суммы налога на добавленную стоимость, уплаченные хозяйствующим субъектам государств — участников Содружества Независимых Государств, подлежат вычету (возмещению, зачету) в порядке, действовавшем до 1 июля 2001 года.

Сумма акциза по подакцизным товарам, указанным в части третьей настоящей статьи, происходящим и ввозимым с территорий государств — участников Содружества Независимых Государств, подлежит уплате за вычетом суммы акциза, уплаченной в стране их происхождения, в порядке, действовавшем до 1 июля 2001 года.

Реализация драгоценных металлов Национальному банку Республики Беларусь с 11 июня 1997 года по 1 января 2001 года не подлежит налогообложению налогом на добавленную стоимость.

Особенности на основании статьи 147 НК РФ:

• Если организация купила товар в Белоруссии и там же реализовала, то объекта налогообложения нет, и вычет по расходам не принимается;
• Если организация купила товар в Белоруссии и реализовала, например, в Украине, то объекта налогообложения нет, и вычет по расходам не принимается;
• Если организация купила товар в Белоруссии и реализовала в России, то объекта налогообложения есть, и вычет по расходам принимается на общих основаниях. При этом вычет принимается на основании счета – фактуры оформленному в соответствии с законодательством Белоруссии.

Обращаем внимание, что в статья 13 распространяется только на товары. По работам и услугам необходимо руководствоваться статьей 148 НК РФ.

Например, транспортные услуги оказывает перевозчик из Белоруссии. Так как продавец услуг находится в Белоруссии, то объекта налогообложения нет. Даже если в счете на услугу будет указан НДС — принимать его к вычету нельзя. Но так считают только налоговые органы. Их точка зрения отражена в письме УМНС РФ по г. Москве от 22 ноября 2002 года № 24-11/57015. Свой вывод они сделали, руководствуясь подпунктом 5 пункта 1 статьи 148 НК РФ.

Но существует и другая точка зрения, согласно которой в случаях международных перевозок местом реализации услуг признается территория России, если услуги связаны с движимым имуществом. Перевозимый груз относится к движимому имуществу в соответствии со статьей 130ГК РФ. По этому основанию местом реализации услуг по перевозке грузов следует признавать территорию России до тех пор, пока груз находится на этой территории. И руководствуясь подпунктом 2 пункта 1 статьи 148 и пунктом 1 статьи 161 НК РФ, обязанность налогового агента по НДС у российского заказчика возникнет не с полной стоимости перевозки, а только со стоимости перевозки на территории России.

Президиум ВАС РФ в своем Постановлении от 24 февраля 2004 г. № 10865/03 сделал вывод, что если фирма купила за рубежом оборудование, которое требует монтажа, и уплатила на таможне НДС, принять его к вычету можно не дожидаясь момента, когда это имущество начнут эксплуатировать.

Спор между чиновниками и налогоплательщиками по поводу того, когда принимать к вычету НДС по несмонтированному оборудованию, ведется давно. Налоговые органы настаивают на том, что сделать это надо лишь в тот момент, когда оборудование будет учтено в составе основных средств на счете 01, то есть, смонтировано и введено в эксплуатацию. При этом они ссылаются на пункт 6 статьи 171 и пункт 5 статьи 172 Налогового кодекса РФ.

ВАС РФ указал, что в данном случае нужно руководствоваться подпунктом 1 пункта 2 статьи 171 и пунктом 1 статьи 172 Налогового кодекса РФ, в котором указано, что НДС, уплаченный при ввозе имущества в Россию, подлежит вычету «после принятия на учет данных основных средств». При этом судьи обратили внимание на то, что отражение основных средств на счете 07 «Оборудование к установке» свидетельствует о том, что они уже приняты к учету. А значит, организация вправе зачесть НДС по импортным объектам, не дожидаясь, пока закончится монтаж и начнется эксплуатация.

В особом же порядке возмещается лишь налог по работам подрядчиков, собирающих оборудование, а также по товарам, которые используются в таких работах. Напомним, что в соответствии с пунктом 5 статьи 172 НК РФ: этот НДС можно принять к вычету лишь с момента начисления амортизации объекта в налоговом учете.

При оплате расходов за лицензии, сертификацию, то есть тех, которые в бухгалтерском учете учитываются на счете 97 «Расходы будущих периодов», налог на добавленную стоимость можно списывать сразу, при условии, что суммы оплачены, услуги оказаны и приняты к учету, имеется правильно оформленный счет – фактура и при наличии облагаемых налогом на добавленную стоимость оборотов в данном налоговом периоде, то есть выполнены все требования установленные пунктом 2 статьи 171 и пунктом 1 статьи 172 НК РФ.

Но, если организация сразу заплатила за подписку, то к вычету можно принять только стоимость одного очередного издания, так как поставщик периодических изданий во исполнение пункта 3 статьи 168 НК РФ обязан выставить счет – фактуру после поставки каждого номера издания.