Очевидное-невероятное

Чтобы застраховать себя от инфляции, многие фирмы заключают договоры в условных денежных единицах, как правило, в долларах США или евро. Законом это не запрещено, однако цены, установленные в валюте, нужно пересчитывать в рубли. Вот тут и возникают основные сложности.

Очевидное

Многие еще помнят старый добрый порядок учета суммовых разниц. Все было просто. Фирма оприходовала товары или материалы по одному курсу. Затем оплачивала их по-другому. Возникала разница между стоимостью товара и суммой оплаты. Она называлась суммовой и списывалась либо на увеличение (отрицательная), либо на уменьшение (положительная) их стоимости.

Невероятное

С появлением нового ПБУ 5/01 «Учет материально-производственных запасов» (приказ Минфина России от 9 июня 2001 г. № 44н) ситуация изменилась. По этому документу стоимость ценностей увеличивается (уменьшается) на суммовые разницы, «возникающие до принятия материально-производственных запасов к бухгалтерскому учету». Правда, Минфин не потрудился дать хотя бы один пример такой ситуации. Бухгалтерам приходилось лишь догадываться, в каких случаях возникают суммовые разницы, а в каких – нет. Поэтому многие из них отражали эти разницы по старинке.

Но придумать такую ситуацию не трудно. Она возникает в единственном случае, когда, во-первых, товары оплачиваются авансом; во-вторых, по договору стоимость товаров определяется по курсу, действующему на день их отгрузки (в противном случае стоимость товаров определится сразу после перечисления денег и никаких разниц не возникнет в принципе).

Если взять обычные условия договора (товары оплачиваются после их оприходования по курсу, действующему на день перечисления денег), то возникающие разницы суммовыми не считаются. Как они называются, неважно. Важно лишь то, что их отражают в составе прочих доходов или расходов и на стоимость товаров они не влияют.

Рассмотрим эти ситуации на примере.

Пример

ЗАО «Полет» покупает партию товаров. Их стоимость составляет 2000 долл. США. Для упрощения примера предположим, что товар не облагается НДС.

Ситуация 1. Договор предусматривает, что товары оплачиваются авансом. При этом окончательная стоимость товара определяется по курсу, действующему на день их отгрузки продавцом. Курс доллара США составил:

• на день перечисления предоплаты – 28 руб./USD;
• на день отгрузки товара продавцом и его оприходования покупателем – 29 руб./USD.

Бухгалтер «Полета» сделал записи:

Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51

– 56 000 руб. (2000 USD x 28 руб./USD) – перечислен аванс поставщику;

Дебет 41 Кредит 60

– 58 000 руб. (2000 USD x 29 руб./USD) – оприходован товар;

Дебет 60 Кредит 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»

– 56 000 руб. – зачтен ранее перечисленный аванс.

Вот тут и возникла разница в размере 2000 руб. (58 000 – 56 000), которую Минфин считает суммовой. Как видно из примера, она автоматически увеличила стоимость товара. Покупателю осталось лишь доплатить деньги.

В учете надо сделать запись:

Дебет 60 Кредит 51

– 2000 руб. – перечислена суммовая разница.

Ситуация 2. Условия такие же, как и в ситуации 1, с той лишь разницей, что по договору стоимость товара определяется по курсу, действующему на день перечисления предоплаты.

Проводки будут такими:

Дебет 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным» Кредит 51

– 56 000 руб. (2000 USD x 28 руб./USD) – перечислен аванс поставщику;

Дебет 41 Кредит 60

– 56 000 руб. – оприходован товар;

Дебет 60 Кредит 60 субсчет «Расчеты по авансам выданным»

– 56 000 руб. – зачтен аванс.

В данном случае стоимость товара определилась сразу после уплаты денег. Поэтому никаких разниц не возникло.

Ситуация 3. Договор предусматривает, что товары оплачиваются после их отгрузки продавцом по курсу на день перечисления денег.

Курс доллара США составил:

• на день оприходования – 28 руб./USD;
• на день оплаты – 29 руб./USD.

Бухгалтер «Полета» сделал запись:

Дебет 41 Кредит 60

– 56 000 руб. (2000 USD x 28 руб./USD) – оприходован товар.

В оплату товара перечислить придется 58 000 руб. (2000 USD x 29 руб./USD), то есть на 2000 руб. больше цены товара, по которой он был оприходован.

Вот тут и возникает разница, которую Минфин суммовой не считает. Название ей пока не придумали. В стоимость товара ее не включают, а отражают такими проводками:

Дебет 91-2 Кредит 60

– 2000 руб. – отражена разница без названия;

Дебет 60 Кредит 51

– 58 000 руб. – перечислены деньги продавцу товаров.

Уместно будет сказать, что аналогичные правила применяются в отношении работ или услуг, которые оплачивает ваша фирма.

Перейдем к первичке

Один из немаловажных вопросов – как должна быть оформлена первичка по таким товарам. Прежде всего счета-фактуры. В первой и третьей ситуациях (из примера) цену товара нужно написать в долларах США. Налоговый кодекс это разрешает. Во второй ситуации счет-фактуру оформляют в рублях по курсу на день перечисления денег.

С накладными сложнее. Ведь первичные документы должны быть выписаны только в рублях. Поэтому в первой и третьей ситуациях их надо выписать по курсу на день отгрузки товаров, во второй – по курсу на день перечисления денег. На суммовую разницу, которая возникает в третьей ситуации, никакой дополнительной первички выписывать не надо. Достаточно счета-фактуры.

Пара слов о налоговом учете, или Подарок от Минфина

Я, конечно, понимаю, что написанное мною несколько взбудоражит бухгалтерскую общественность. Дело в том, что, как я сказал выше, большинство бухгалтеров, не вдаваясь в «пикантные» особенности ПБУ, продолжают учитывать суммовые разницы по старинке: то есть в ситуации 3 увеличивают на них стоимость товаров. Но плюсов у этого не много. А минус есть, и причем большой.

Дело в том, что при таком порядке их отражения данные бухгалтерского и налогового учета, которые касаются стоимости товаров, будут сильно различаться. Ведь в налоговом учете суммовые разницы не включают в стоимость товаров, а учитывают в составе внереализационных расходов. Предложив свой порядок учета этих разниц, Минфин преподнес неожиданный подарок – сблизил бухгалтерский и налоговый учет. Ведь если руководствоваться требованиями Минфина, цена товаров и там, и там будет одинаковой и по ним не придется вести регистры налогового учета.

И. Стручков, эксперт ПБ