Хоть штрафом назови...

Хоть штрафом назови...

27.04.2004

Наверное, каждый бухгалтер сталкивался с суммовыми разницами, а следовательно, знает, что их бухгалтерский и налоговый учет сильно различаются. Мы поможем решить эту проблему.

Статья 317 Гражданского кодекса разрешает устанавливать цену договора в иностранной валюте или условных единицах (далее – у. е.). При этом все расчеты осуществляются в рублях. Сумма, подлежащая оплате в рублях, определяется по курсу Банка России на день платежа. Стороны сделки также могут устанавливать свой курс.

Когда курс у. е. на дату реализации отличается от курса на дату оплаты, в учете возникают суммовые разницы. Не надо путать их с курсовыми разницами, которые появляются в том случае, если расчеты ведутся в валюте (при внешнеэкономической деятельности).

Суммовые разницы могут быть положительными и отрицательными. Положительная суммовая разница у продавца образуется, если курс у. е. на дату оплаты выше курса у. е. на дату реализации. Если курс у. е. на дату погашения обязательства ниже курса у. е. на дату отгрузки, у организации-продавца возникает отрицательная суммовая разница (см. таблицу).

Теоретически все просто. Единственная сложность – суммовые разницы по-разному отражаются в бухгалтерском и налоговом учете.

ПРИМЕР 1

ОАО «Пират» реализовало ЗАО «Корсар» продукцию собственного производства. Договор заключен в условных единицах: 1 у. е. = 1 евро. Выручка от реализации составила 11 800 евро, в том числе НДС 18 процентов – 1800 евро. Курс евро на дату реализации составил 35,9253 руб./EUR. «Корсар» сначала заплатил 106 584,30 руб. (курс евро составил 35,5281 руб./EUR), затем 319 450,56 руб. (курс евро составил 36,3012 руб./EUR).

Налоговую базу по НДС ОАО «Пират» определяет «по отгрузке», доходы и расходы для налогового учета – методом начисления.

Бухгалтер ОАО «Пират» сделает следующие проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1

– 423 918,54 руб. (11 800 EUR x 35,9253 руб./EUR) – начислена выручка от реализации продукции;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «НДС»

– 64 665,54 руб. (1800 EUR x 35,9253 руб./EUR) – начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 62

– 106 584,30 руб. – поступила частичная оплата за проданный товар;

Дебет 62 Кредит 90-1

– 1191,60 руб. ((106 584,30 руб. : 35,5281 руб./EUR) x (35,5281 руб./EUR – – 35,9253 руб./EUR)) – отражена отрицательная суммовая разница;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «НДС»

– 181,77 руб. – отражен НДС с величины суммовой разницы;

Дебет 51 Кредит 62

– 319 450,56 руб. – поступила частичная оплата за проданный товар;

Дебет 62 Кредит 90-1

– 3307,92 руб. ((319 450,56 руб. : 36,3012 руб./EUR) x (36,3012 руб./EUR – – 35,9253 руб./EUR)) – отражена положительная суммовая разница;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «НДС»

– 504,60 руб. – отражен НДС с величины суммовой разницы.

Доход от реализации в бухгалтерском учете составил 361 046,49 руб. (423 918,54 – – 64 665,54 – 1191,60 + 181,77 + 3307,92 – 504,60).

В налоговом учете были сделаны следующие записи:

Доход от реализации составил 359 253 руб. (423 918,54 – 64 665,54).

Внереализационный доход составил 2803,32 руб. (3307,92 – 504,60).

Внереализационный расход составил 1009,83 руб. (1191,60 – 181,77).

Как видно из примера, бухгалтеру придется проверять обороты по счетам 90-1 и 90-3, «крыжа» суммовые разницы, чтобы учесть их в составе внереализационных доходов и расходов (метод начисления) или не учитывать вовсе (кассовый метод).

ТОЧКА СОПРИКОСНОВЕНИЯ

Как бухгалтеру поступить в такой ситуации? Можно продолжать учитывать все как есть, а чтобы отражать суммовые разницы и НДС по ним, создать аналитические счета (на счетах 90-1 и 90-3). А можно найти способ сблизить бухгалтерский и налоговый учет. Для этого надо найти «точку соприкосновения» двух учетов. В качестве такой точки можно выбрать штрафы.

Дело в том, что штрафы, пени и неустойки за нарушение условий договора одинаково учитываются в бухгалтерском и налоговом учете как внереализационные доходы (п. 8 ПБУ 9/99 и п. 3 ст. 250 НК РФ) и расходы (п. 12 ПБУ 10/99 и подп. 13 п. 1 ст. 265 НК РФ). Бухгалтер учитывает штрафы обособленно на счете 91 в разрезе субсчетов. А это значит, что сверить данные двух учетов не составит особого труда.

В договоре можно предусмотреть, что расхождения, возникающие в результате разницы курсов на день реализации и день оплаты, признаются штрафными санкциями.

Правда, у этого способа есть одна особенность. Дело в том, что суммовая разница – часть выручки. И она содержит НДС. А вот облагаются ли НДС полученные штрафы – вопрос спорный.

Столичные налоговики считают, что штрафы, полученные продавцами от покупателей, облагаются НДС (письмо УМНС по г. Москве от 19 мая 2003 г. № 24-11/26530). Причем в доказательство своей правоты они ссылаются на подпункт 2 пункта 1 статьи 162 Налогового кодекса. По их мнению, штрафы относятся к суммам, связанным с оплатой реализованных товаров (работ, услуг), и увеличивают налоговую базу по НДС.

Однако с мнением налоговиков можно поспорить. Ведь штрафы связаны не с оплатой товаров, а с нарушением договорных обязательств. Поэтому налог платить не нужно. Такой вывод также следует из постановления ФАС Восточно-Сибирского округа № А33-89/ 03-С3н-Ф02-2684/03-С1.

Таким образом, если включить в договор условие, что расхождения между суммой оплаты и суммой реализации признаются штрафными санкциями, продавец сближает налоговый и бухгалтерский учет, а также получает возможность не платить НДС с суммы штрафов (то есть суммовой разницы).

ПРИМЕР 2

Воспользуемся данными предыдущего примера, изменив некоторые условия. Стороны включили в договор пункт, согласно которому расхождения между суммой оплаты и суммой реализации признаются штрафными санкциями.

Бухгалтер ОАО «Пират» сделает следующие проводки:

Дебет 62 Кредит 90-1

– 423 918,54 руб. (11 800 EUR x 35,9253 руб./EUR) – начислена выручка от реализации продукции;

Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «НДС»

– 64 665,54 руб. (1800 EUR x 35,9253 руб./EUR) – начислен НДС;

Дебет 51 Кредит 62

– 106 584,30 руб. – пришла частичная оплата за проданный товар;

Дебет 91-2 Кредит 62

– 1191,60 руб. ((106 584,30 руб. : 35,5281 руб./EUR) x (35,5281 руб./EUR – – 35,9253 руб./EUR)) – отражен штраф, начисленный покупателем (отрицательная суммовая разница);

Дебет 62 Кредит 91-1

– 3307,92 руб. ((319 450,56 руб. : 36,3012 руб./EUR) x (36,3012 руб./EUR – – 35,9253 руб./EUR)) – штраф, начисленный продавцом (положительная суммовая разница).

Доход от реализации в бухгалтерском учете составил 359 253 руб. (423 918,54 – – 64 665,54).

Внереализационный доход составил 3307,92 руб.

Внереализационный расход составил 1191,60 руб.

В налоговом учете были созданы следующие записи:

Доход от реализации составил 359 253 руб. (423 918,54 – 64 665,54).

Внереализационный доход составил 3307,92 руб.

Внереализационный расход составил 1191,60 руб.

Бухгалтерский и налоговый учет суммовых разниц

Вид суммовой разницы
Бухгалтерский учет
Налоговый учет

метод начисления
кассовый метод

Положительная суммовая разница
Увеличивает сумму выручки от реализации (п. 6.6 ПБУ 9/99)
Включается в состав внереализационных доходов (п. 11.1 ст. 250 НК РФ)
Не учитывается для целей налогообложения (п. 5 ст. 273 НК РФ)

Отрицательная суммовая разница
Уменьшает сумму выручки от реализации (п. 6.6 ПБУ 9/99)
Включается в состав внереализационных расходов (п. 5.1 ст. 265 НК РФ)
Не учитывается для целей налогообложения (п. 5 ст. 273 НК РФ)


Дмитрий ГОЛУБЕВ

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное

Комментарии (0)


    Оставить комментарий


    Введите код с картинки:

    CAPTCHA