Пени по хозяйственному договору. Как отсрочить уплату налога на прибыль

По статье 250 НК РФ штрафы, пени и другие санкции, начисленные за нарушение вашими контрагентами (поставщиками или покупателями) условий хозяйственных договоров, относятся к внереализационным доходам.

В 2002 году большинство организаций будут определять свои доходы и расходы методом начисления. В этом случае доходы признаются в том периоде, в котором они возникли. Поступили деньги в оплату доходов или нет, значения не имеет.
Согласно Налоговому кодексу РФ, пени и штрафы за нарушение договорных обязательств облагаются налогом на прибыль, если соблюдается любое из следующих условий:

• пени или штрафы присуждены вашей фирме судом;
• фирма имеет право получить пени (штрафы) по условиям договора с вашим контрагентом.

При этом не важно, будет ли ваша фирма предъявлять претензии своему партнеру и заплатит ли он сумму штрафов. Если договор не предусматривает начисление штрафных санкций, то у вашей фирмы внереализационных доходов не возникнет.
Положение у фирмы в этом случае непростое. С одной стороны, заключая договор, необходимо предусмотреть ответственность партнера за неисполнение им обязательств. С другой — такие условия договора увеличивают налогооблагаемую прибыль. Как поступить в такой ситуации? Как привлечь к ответственности партнера и не платить налог на прибыль со штрафов, которые не поступили на расчетный счет? Попытаемся ответить на эти вопросы.

Условия, при которых начисляются пени

Как правило, в договоре указывают, что сторона, просрочившая исполнение своих обязательств (например, поставку товара или его оплату), уплачивает пени за каждый день просрочки.
Существует несколько вариантов таких условий договора, которые позволят вам отсрочить уплату налога на прибыль. Рассмотрим эти варианты подробнее.

Особый порядок расчета пеней

По статье 330 ГК РФ неустойка (штраф, пени) — это определенная денежная сумма, которую должник обязан уплатить за неисполнение или ненадлежащее исполнение им своих обязательств. Эта сумма определяется в порядке, предусмотренном договором, условия которого были нарушены. Вы можете установить любой порядок расчета пеней, который устраивает вашу фирму и контрагента.
Договор может предусматривать такой порядок расчета, что сумму пеней можно будет определить лишь после того, как контрагент выполнит свои обязательства. Раньше этого момента сумму пеней рассчитать будет невозможно.
Сумму пеней можно поставить в зависимость от курса той или иной иностранной валюты (например, доллара США). Если вы продаете товар, то пени будут определяться по формуле:

Курс доллара США на дату оплаты товара — Курс доллара США на дату отгрузки х 1000 = Сумма пеней

В этой формуле могут быть использованы и другие даты. Например, вместо даты отгрузки — день, не позднее которого товар должен быть оплачен. Коэффициент, равный 1000, является условным. Стороны могут использовать любой другой выгодный для них коэффициент (например, цену сделки).

Если вы покупаете товар, то пени определяются по формуле:

Курс доллара США на дату отгрузки товара — Курс доллара США на дату оплаты х 1000 = Сумма пеней

При использовании этого метода сумму пеней можно определить только после того, как товар будет оплачен (отгружен). Налоговая инспекция, конечно, может потребовать исчислить сумму пеней на отчетную дату (например, конец квартала). Однако такое требование, по нашему мнению, является безосновательным. По статье 271 НК РФ пени включаются в состав внереализационных доходов в день их начисления по условиям договора. В нашем случае день начисления пеней и день оплаты (отгрузки) товаров совпадают.

Пример 1. ООО "Полюс" и ООО "Салют" заключили договор купли-продажи материалов на сумму 240 000 руб. (без НДС). По условиям договора "Салют" должен оплатить материалы не позднее даты их отгрузки. "Полюс" отгрузил материалы 15 мая 2002 года.
Договор поставки предусматривает, что при несвоевременной оплате товаров "Салют" должен заплатить пени. Пени начисляются по формуле:

Курс доллара США на дату оплаты товара — Курс доллара США на дату отгрузки х 100 000 = Сумма пеней

Покупатель оплатил материалы только 10 июня 2002 года.
Официальный курс доллара США составил:
— на 15 мая 2002 года — 31,25 руб./USD;
— на 10 июня 2002 года — 31,5 руб./USD.
Сумма пеней, которую должен заплатить "Салют", составит:
(31,5 руб./USD — 31,25 руб./USD) х 100 000 = 25 000 руб.
Эта сумма включается в состав внереализационных доходов ООО "Полюс" 10 июня 2002 года.

Отметим, что стороны могут установить стоимость товара в долларах США или в условных единицах и не предусматривать начисление пеней. Но, на наш взгляд, выгоднее использовать упомянутую формулу. Во-первых, размер пеней можно отрегулировать коэффициентом. Во-вторых, положительные суммовые разницы, которые возникнут, если стоимость товара будет выражена в валюте, будут отражаться в учете в составе выручки от продаж и облагаться налогом на пользователей автодорог. Пени облагаться этим налогом в любом случае не будут.

Составление акта о нарушении обязательств

Вы можете установить в договоре, что пени начисляются на основании специального двустороннего акта. В нем нужно оговорить нарушенные условия договора и установить размер пеней и дату, с которой они начисляются. Такое условие договора может выглядеть, например, так:
"Если покупатель несвоевременно оплатит товар, то он должен уплатить пени. Размер пеней, а также дата, с которой они начисляются, определяются специальным актом".

Акт может выглядеть так:

Таким образом, в любой удобный момент вы можете установить как дату, с которой начисляются пени, так и их сумму. Однако этот вариант можно использовать только при условии, что вы работаете с добросовестным партнером. Связано это с тем, что ваш контрагент может отказаться подписать этот акт. В таком случае взыскать с него штрафные санкции вы сможете только через суд.

Пример 2. Между ООО "Старт" (исполнитель) и ЗАО "Мост" (заказчик) 5 января 2002 года был заключен договор возмездного оказания услуг. Стоимость услуг без НДС — 300 000 руб. По договору оплата услуг производится сразу после того, как они будут фактически оказаны. Услуги были оказаны исполнителем 20 января 2002 года.
Согласно договору, за несвоевременную оплату оказанных услуг "Мост" должен заплатить пени. Причем размер пеней, а также дата, с которой они начисляются, определяются специальным актом. Такой акт был составлен и подписан 10 мая 2002 года.
В акте было установлено, что пени начисляются с 20 января 2002 года в размере 0,1 процента от стоимости услуг за каждый день просрочки их оплаты.
По состоянию на 30 июня 2002 года "Мост" услуги не оплатил. Просрочка оплаты услуг составила 161 день. ООО "Старт" должно учесть при налогообложении прибыли за первое полугодие 2002 года пени в сумме:
300 000 руб. х 0,1% х 161 дн. = 48 300 руб.
При налогообложении прибыли за I квартал 2002 года сумма пеней не учитывается.

Основание для начисления пеней — письмо

Вы можете установить в договоре, что пени начисляются с момента оформления определенного документа (например, письма о предъявлении претензий). Причем по договору пени могут начисляться с момента получения контрагентом этого письма. Таким образом, пока вы не отправите это письмо вашему партнеру, налогооблагаемая прибыль фирмы увеличиваться не будет. В этой ситуации начисление пеней переносится на более поздний срок, но уменьшается сумма, которую организация могла бы взыскать с виновника. В результате даже при существенной задержке выполнения контрагентом обязательств сумма пеней может оказаться незначительной.
Существует и другой вариант. Договором может быть установлено, что пени начисляются только в том случае, если вы предъявите должнику претензию. Причем если претензия не предъявлялась, то размер пеней будет равен нулю. Это условие договора может выглядеть так:
"Контрагент, который не вовремя исполнит свои обязательства, обязан заплатить пени. Сумма пеней определяется так:
— если претензия контрагенту не предъявлялась, то сумма пеней равна 0 процентов за каждый день просрочки выполнения обязательств;
— если претензия была предъявлена, то сумма пеней равна 0,5 процента за каждый день просрочки выполнения обязательств".
В этой ситуации пени также будут начисляться только после того, как вы направите контрагенту претензию. Причем сумма пеней не будет зависеть от даты отправки претензии контрагенту.

М. ЗОРИНА, аудитор
Материал предоставлен журналом "Практическая бухгалтерия"