Расходы на рекламу. Особенности налогового учета

В бухгалтерском учете затраты на рекламу отражаются в составе расходов по обычным видам деятельности в полном объеме. Однако при налогообложении прибыли они нормируются.

В 2001 году такие расходы можно было включать в себестоимость в пределах норм, утвержденных приказом Минфина России от 15 марта 2000 г. № 26н. Сумма рекламных расходов, которая учитывалась при налогообложении, зависела от объема выручки, полученной фирмой. Торговые организации вместо выручки использовали показатель валовой прибыли (разницы между покупной и продажной ценами товара). С 1 января 2002 года вступила в силу глава 25 «Налог на прибыль организаций» НК РФ. В этой главе установлен новый порядок нормирования рекламных расходов, а также приведен их перечень *. По НК РФ к этим расходам относятся:

– затраты на рекламу в средствах массовой информации (объявления в печати, трансляция по радио и телевидению и т. д.) и телекоммуникационных сетях (например, в сети Интернет);
– затраты на наружную рекламу (рекламные стенды и щиты);
– затраты на участие в выставках, ярмарках, экспозициях, на оформление витрин, выставок-продаж, комнат образцов и демонстрационных залов, уценку товаров, потерявших свои качества при экспонировании;
– затраты на покупку призов, которые вручаются победителям конкурсов, проводимых в рамках рекламных кампаний.

* Перечень расходов на рекламу приведен в статье 264 НК РФ

По статье 264 НК РФ нормируются только расходы на покупку призов и «прочие виды рекламы». Эти расходы можно учитывать при налогообложении прибыли только в пределах 1 процента от выручки, которая облагается этим налогом. У многих бухгалтеров возник вопрос, что же относится к прочим видам рекламы. Являются ли расходы на рекламу, перечисленные в статье 264 НК РФ, прочими? Нужно ли их нормировать при налогообложении прибыли? Ответа на этот вопрос нет ни в НК РФ, ни в Методических рекомендациях ** по налогу на прибыль.

** Методические рекомендации по налогу на прибыль утверждены приказом МНС России от 26 февраля 2002 г. № БГ-3-02/98

Свою позицию недавно высказал Минфин России. Согласно письму Минфина России от 15 января 2002 г. № 04-02-06/2/3, к прочим видам рекламы относятся только те, которые не перечислены в статье 264 НК РФ. Именно эти расходы нормируются. Остальные затраты на рекламу учитываются при налогообложении полностью. Отметим, что в настоящее время планируется внести изменения в 25-ю главу НК РФ. Если эти изменения примут, нормироваться будут только те расходы, которые не указаны в статье 264 НК РФ, и затраты на покупку призов. Следовательно, мнение Минфина России будет закреплено законодательно.

Таким образом, к нормируемым (прочим) рекламным расходам можно отнести затраты на разработку, издание и распространение рекламных изделий (иллюстрированных прейскурантов, каталогов, брошюр, альбомов, проспектов, плакатов, афиш, рекламных писем, открыток и т. п.), эскизов этикеток, образцов оригинальных и фирменных пакетов и т. п.

Налоговый учет рекламных расходов

В 2002 году все рекламные расходы следует разделить на два вида:

– расходы, которые учитываются при налогообложении в полном объеме;
– расходы, которые учитываются при налогообложении в пределах 1 процента от выручки.

Сумма расходов на рекламу должна быть подтверждена документами (счетами-фактурами, актами сдачи-приемки работ или услуг, эфирными справками и т. д.). Если ваша фирма учитывает выручку при налогообложении по методу начисления, то рекламные расходы уменьшают прибыль в том периоде, в котором были оформлены эти документы. Если фирма определяет доходы и расходы кассовым методом, то затраты на рекламу учитываются только после их оплаты.

Как мы указали выше, нормируемые расходы на рекламу учитываются при налогообложении в пределах 1 процента от выручки. В отличие от ранее действующего порядка в сумму выручки не включаются НДС и налог с продаж. Таким же образом нормируют расходы на рекламу торговые организации. Для расчета норматива они должны учитывать выручку от продажи товаров (без НДС и налога с продаж).

Рекламные расходы, учитываемые при налогообложении, надо указать по строке 020 декларации по налогу на прибыль. Сумму сверхнормативных расходов в декларации не отражают.

Налог на рекламу, в том числе начисленный по сверхнормативным расходам, уменьшает налогооблагаемую прибыль вашей фирмы.

Сумма НДС по рекламным расходам, которые не уменьшают налогооблагаемую прибыль, к налоговому вычету не принимается и учитывается в составе прочих расходов. Исключение из этого порядка предусмотрено только для расходов по приобретению призов. Дело в том, что безвозмездная передача имущества (в частности, призов) облагается НДС. Поэтому сумма налога, уплаченная при покупке такого имущества, принимается к налоговому вычету в обычном порядке.

Бухгалтерский учет рекламных расходов

В бухгалтерском учете рекламные расходы учитываются на счете 44 «Расходы на продажу». Для учета сверхнормативных расходов можно ввести к этому счету дополнительные субсчета (например, «Расходы на рекламу в пределах норм» и «Расходы на рекламу сверх норм»).
В учете рекламные расходы отражают так:

Дебет 44 субсчет «Расходы на рекламу в пределах норм» Кредит 10 (60, 69, 70, 76...)
– учтены расходы на рекламу в пределах норм;
Дебет 44 субсчет «Расходы на рекламу сверх норм» Кредит 10 (60, 69, 70, 76...)
– учтены расходы на рекламу сверх норм;
Дебет 19 Кредит 60 (76...)
– учтен НДС по рекламным расходам *** ;
Дебет 60 (76...) Кредит 50 (51)
– оплачены рекламные расходы;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– НДС по рекламным расходам в пределах норм принят к налоговому вычету;
Дебет 91-2 Кредит 19
– НДС по рекламным расходам сверх норм учтен в составе прочих расходов (без уменьшения налогооблагаемой прибыли).
Ежемесячно расходы на рекламу списываются проводками:
Дебет 90-2 Кредит 44 субсчет «Расходы на рекламу в пределах норм»
– списаны расходы на рекламу в пределах норм;
Дебет 90-2 Кредит 44 субсчет «Расходы на рекламу сверх норм»
– списаны сверхнормативные расходы на рекламу.

*** НДС по рекламным расходам, уменьшающим налогооблагаемую прибыль, принимается к налоговому вычету

Пример 1.
ООО «Альфа» занимается строительством. В I квартале 2002 года «Альфа» провела рекламную кампанию. Расходы организации составили:
– на телевизионную рекламу – 60 000 руб. (в том числе НДС – 10 000 руб.);
– на установку рекламного щита – 12 000 руб. (в том числе НДС – 2000 руб.);
– на распространение каталогов, брошюр и альбомов (прочие виды рекламы) – 180 000 руб. (в том числе НДС – 30 000 руб.).
Выручка организации за I квартал составила 6 000 000 руб. (в том числе НДС – 1 000 000 руб.). Себестоимость строительных работ – 2 000 000 руб.
В регионе, где работает «Альфа», взимается налог на рекламу по ставке 5 процентов. Для целей налогообложения организация учитывает выручку методом начисления.
Расходы на телерекламу и установку щитов учитываются при налогообложении прибыли в полном объеме, затраты на прочие виды рекламы – только в сумме 50 000 руб. ((6 000 000 руб. – 1 000 000 руб.) х 1%).
Сумма сверхнормативных рекламных расходов составит:
180 000 руб. – 30 000 руб. – 50 000 руб. = 100 000 руб.
Эта сумма не уменьшает налогооблагаемую прибыль ООО «Альфа» за I квартал.
Бухгалтер «Альфы» должен сделать записи:

Дебет 44 **** субсчет «Расходы на рекламу в пределах норм» Кредит 60
– 50 000 руб. (60 000 – 10 000) – отражены расходы на телевизионную рекламу;
Дебет 19 Кредит 60
– 10 000 руб. – учтен НДС по расходам на телевизионную рекламу;
Дебет 44 субсчет «Расходы на рекламу в пределах норм» Кредит 60
– 10 000 руб. (12 000 – 2000) – отражены расходы по установке рекламного щита;
Дебет 19 Кредит 60
– 2000 руб. – учтен НДС по расходам на установку рекламного щита;
Дебет 44 субсчет «Расходы на рекламу в пределах норм» Кредит 60
– 50 000 руб. – отражены расходы по прочим видам рекламы (в пределах норм);
Дебет 44 субсчет «Расходы на рекламу сверх норм» Кредит 60
– 100 000 руб. – отражены расходы по прочим видам рекламы (сверх норм);
Дебет 19 Кредит 60
– 30 000 руб. – учтен НДС по расходам на прочие виды рекламы;
Дебет 60 Кредит 51
– 252 000 руб. (60 000 + 12 000 + 180 000) – оплачены рекламные расходы;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 12 000 руб. (10 000 + 2000) – принят к вычету НДС по телевизионной рекламе и расходам на установку щита;
Дебет 68 субсчет «Расчеты по НДС» Кредит 19
– 10 000 руб. (50 000 руб. х 20%) – принят к вычету НДС по расходам на прочие виды рекламы (в пределах норм);
Дебет 91-2 Кредит 19
– 20 000 руб. (100 000 руб. х 20%) – списан НДС по расходам на прочие виды рекламы (сверх норм);
Дебет 62 Кредит 90-1
– 6 000 000 руб. – отражена выручка от реализации;
Дебет 90-3 Кредит 68 субсчет «Расчеты по НДС»
– 1 000 000 руб. (6 000 000 руб. х 16,67%) – начислен НДС;
Дебет 90-2 Кредит 20
– 2 000 000 руб. – списана себестоимость строительных работ;
Дебет 90-2 Кредит 44 субсчет «Расходы на рекламу в пределах норм»
– 110 000 руб. (50 000 + 10 000 + 50 000) – списаны расходы на рекламу (в пределах норм);
Дебет 90-2 Кредит 44 субсчет «Расходы на рекламу сверх норм»
– 100 000 руб. – списаны расходы на рекламу (сверх норм);
Дебет 99 Кредит 90-9
– 2 790 000 руб. (6 000 000 – 1 000 000 – 2 000 000 – 110 000 – – 100 000) – определен финансовый результат.

**** Затраты на рекламу учитываются на счете 44 «Издержки обращения»

Расходы на рекламу будут отражены в налоговом регистре так:

Регистр учета операций по приобретению имущества (работ, услуг)

Налогоплательщик: ООО «Альфа»
ИНН: 7701234567
Период с 01.01.2002 по 31.03.2002

Налог на рекламу должен быть начислен 31 марта 2002 года *****. Для этого бухгалтер должен сделать запись:
Дебет 91-2 Кредит 68 субсчет «Расчеты по налогу на рекламу»
– 10 500 руб. ((50 000 руб. + 10 000 руб. + 150 000 руб.) х 5%) – начислен налог на рекламу.

***** Налог на рекламу начисляется по итогам прошедшего квартала

Сумма этого налога полностью учитывается при налогообложении прибыли. В регистре налог будет отражен так:

Регистр учета налогов, включаемых в состав расходов

Налогоплательщик: ООО «Альфа»
ИНН: 7701234567
Период с 01.01.2002 по 31.03.2002

М. Миргород, аудитор
Матариал предоставлен журналом "Практическая бухгалтерия"