Убытки в бухгалтерском учете

15.11.2017

Длительное отсутствие прибыли у коммерческой организации – повод задуматься о целесообразности ее дальнейшего существования. Между тем в период экономического кризиса проблема прибыльности бизнеса стала массовой. Чем грозят убытки и как их преодолеть?

Эти вопросы особенно актуальны в преддверии составления годовой бухгалтерской отчетности. Рассмотрим их применительно к обществу с ограниченной ответственностью (ООО).

Читайте также «Начинайте подготовку к сдаче отчетности за 2017 год»

Убыток в бухгалтерском учете и бухгалтерской отчетности

Убыток отчетного года формируется в виде дебетового сальдо по счету 99 «Прибыли и убытки» и отражается в отчете о финансовых результатах по строке «Чистая прибыль (убыток)».

При реформации баланса (31 декабря) счет 99 закрывается на счет 84 «Нераспределенная прибыль (непокрытый убыток)», который отражается в бухгалтерском балансе по одноименной строке. Таким образом, на счете 84 нарастающим итогом формируется финансовый результат общества за весь период его деятельности. Нераспределенную прибыль уменьшают дивиденды, начисленные участникам общества (ДЕБЕТ 84 КРЕДИТ 75).

Делать вывод об убыточности бизнеса в целом на основании убытка за последний отчетный год преждевременно. И даже непокрытый убыток в составе капитала – еще не «приговор» бизнесу. Законодатель оценивает успешность предпринимательской деятельности ООО исходя из величины его чистых активов. Этот показатель определяется в порядке, установленном приказом Минфина России от 28.08.2014 № 84н. А именно: чистые активы ООО рассчитываются как его капитал (итог раздела III «Капитал и резервы» баланса), уменьшенный на величину дебиторской задолженности участников по вкладам в уставный капитал и увеличенный на суммы доходов будущих периодов, признанных в связи с получением государственной помощи, а также в связи с безвозмездным получением имущества.

Контроль за чистыми активами

Стоимость чистых активов на конец финансового года необходимо контролировать начиная со второго финансового года (п. 4 ст. 30 Федерального закона от 08.02.1998 № 14-ФЗ «Об обществах с ограниченной ответственностью»). Если два года подряд стоимость чистых активов окажется меньше уставного капитала, общество не позднее чем через шесть месяцев обязано принять одно из следующих решений:

  1. об уменьшении уставного капитала общества до размера, не превышающего стоимости его чистых активов;
  2. о ликвидации общества.

Такие решения относятся к исключительной компетенции общего собрания участников ООО (подп. 2, 11 п. 2 ст. 33).

Решение об уменьшении уставного капитала принимается в ситуации, когда участники не полностью оплатили уставный капитал. Но такая ситуация встречается не слишком часто.

Решение о ликвидации общества должно быть принято единогласно (п. 8 ст. 37 Закона № 14-ФЗ).

Отметим, что с иском о ликвидации может обратиться учредитель (участник) ООО в случае невозможности достижения целей, ради которых оно создано (подп. 5 п. 3 ст. 61 ГК РФ). Суд может удовлетворить такое требование, если иные учредители (участники) ООО уклоняются от участия в нем, делая невозможным принятие решений в связи с отсутствием кворума (п. 29 постановления Пленума Верховного суда РФ от 23.06.2015 № 25 «О применении судами некоторых положений раздела I части первой Гражданского кодекса Российской Федерации»).

А вот государственные органы или органы местного самоуправления не наделены правом на ликвидацию ООО в судебном порядке (п. 3 ст. 61 ГК РФ). Поэтому «внешней» угрозы существованию ООО с недостаточной величиной чистых активов (в т. ч. при отрицательном значении этого показателя) не возникает.

Уменьшение стоимости чистых активов, включая их отрицательное значение, не означает, что общество является неплатежеспособным. Многолетняя практика функционирования хозяйственных обществ в России показывает, что предприятие может в течение нескольких лет иметь отрицательные активы и при этом оставаться работающим, платежеспособным и приносящим реальную пользу экономике страны. Следовательно, сама по себе недостаточная величина чистых активов «фатального» значения для бизнеса не имеет.

Обратите внимание

Участники ООО ждут прибыли в расчете на дивиденды. А если таковых не получают, вправе ставить вопрос о переизбрании директора. Это основание для увольнения руководителя должно быть предусмотрено трудовым договором (п. 13 ст. 81, ст. 278 ТК РФ).

В итоге убыточность ООО можно считать его «имиджевым» дефектом, создающим ООО проблемы в отношениях с контрагентами. Например, такое ООО в глазах банка является ненадежным заемщиком, а у покупателей может порождать сомнения в способности исполнять гарантийные обязательства.

Итак, в настоящее время никто, кроме самих участников ООО, не вправе ликвидировать общество на основании недостаточности его чистых активов. Отметим, что в прошлые годы с исками о ликвидации ООО в суд нередко выходили налоговые инспекции. Однако теперь – в связи с изменением законодательства – такая опасность миновала.

Очевидно, увеличение уставного капитала не приведет к превышению величины чистых активов над уставным капиталом. Для преодоления проблемы нужно наращивать другие статьи капитала – «Переоценка основных средств» и «Добавочный капитал (без переоценки)».

Напомним, что годовой отчет ООО должен содержать раздел о состоянии чистых активов, в котором указываются:

  • показатели, характеризующие динамику изменения стоимости чистых активов и уставного капитала общества за три последних завершенных финансовых года;
  • результаты анализа причин и факторов, которые привели к тому, что стоимость чистых активов общества оказалась меньше его уставного капитала;
  • перечень мер по приведению стоимости чистых активов общества в соответствие с размером его уставного капитала (п. 3 ст. 30 Федерального закона «Об обществах с ограниченной ответственностью»).

А если участники игнорируют требования закона о ликвидации? В перспективе такое ООО ждет банкротство. Конкурсное производство завершится ликвидацией несостоятельного должника (ст. 149 Федерального закона от 26.10.2002 № 127-ФЗ «О несостоятельности (банкротстве)»). Правда, дело о банкротстве может быть возбуждено арбитражным судом при условии, что требования к должнику – юридическому лицу в совокупности составляют не менее чем 300 000 рублей (п. 2 ст. 6 Закона № 127-ФЗ).

Борьба с убытками

Главный «враг» чистых актив – убыток отчетного года.

Между тем снижению убытков способствуют и некоторые решения учетной политики. С этой целью следует «притормозить» списание активов – например, посредством уменьшения амортизационных отчислений по объектам основных средств и нематериальных активов. Устанавливайте максимально возможные сроки полезного использования.

Следует избегать и упрощенных способов бухгалтерского учета, допускающих преждевременное списание активов с баланса (введенных приказом Минфина России от 16.05.2016 № 64н).

Отметим, что признание оценочных обязательств также ухудшит финансовое положение общества (п. 8 ПБУ 8/2010). А вот списание обязательств по истечении срока исковой давности (п. 78 ПВБУ) благоприятно скажется на финансовом результате. Впрочем, это обязательная процедура, не «подвластная» учетной политике. Также не стоит завышать резервы сомнительных долгов (п. 77 ПВБУ).

Наращивание чистых активов

Улучшить соотношение между чистыми активами и уставным капиталом можно за счет безвозмездной помощи участников общества. При этом возможны два варианта.

Первый вариант – когда уставом предусмотрены вклады в имущество общества (ст. 27 Закона № 14-ФЗ). Такие поступления отражаются по счету 83 «Добавочный капитал» (письма Минфина России от 28.10.2013 № 03-03-06/1/45463, от 29.01.2008 № 07-05-06/18, от 13.04.2005 № 07-05-06/107).

Второй вариант – договор дарения между обществом и его участником – физическим лицом (п. 1 ст. 572, подп. 4 п. 1 ст. 575 ГК РФ). Денежное финансирование – самый простой, но наименее желательный для участников способ улучшения структуры баланса. Изыскать неденежные формы помощи не составляет труда. Собственники бизнеса могут передавать объекты основных средств, товары и материалы, нематериальные активы, права требования к другим лицам. На основании пункта 7 ПБУ 9/99 активы, полученные обществом безвозмездно, следует учитывать как прочие доходы – по счету 91 «Прочие доходы и расходы». Правда, в соответствии с пунктом 29 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств (утв. приказом Минфина России от 13.10.2003 № 91н) поступление основных средств по договору дарения надлежит отражать по счету 98 «Доходы будущих периодов». Однако ПБУ, признанные федеральными стандартами, имеют приоритет перед методическими указаниями Минфина России, зарегистрированными в Минюсте России (ч. 1, 1.1 ст. 30 Федерального закона «О бухгалтерском учете»). В случае противоречия между ними применению подлежат правила, установленные в ПБУ. На этом основании полагаем, что от применения счета 98 в данном случае нужно отказаться.

К нематериальным активам можно отнести бизнес-план, представленный участниками общества. Поскольку расчет ожидаемого поступления будущих экономических выгод от использования такого НМА не может считаться надежным, размер амортизационных отчислений по нему определяют линейным способом (п. 3, 28 ПБУ 14/2007). В качестве срока полезного использования бизнес-плана целесообразно принять срок его воплощения в жизнь. Отметим, что статья 30 (п. 3 ч. 3 Закона № 14-ФЗ) обязывает общество определить перечень мер по приведению стоимости чистых активов в соответствие с размером его уставного капи­тала. Такой перечень может вытекать из бизнес-плана.

Обратите внимание

В ПБУ 6/01 и ПБУ 14/2007 использован специальный (бухгалтерский) термин «переоценка». В законодательстве об оценочной деятельности применяется иной термин – «оценка». Поэтому отождествлять переоценку и оценку не следует.

Возможно, у вас имеются объекты внеоборотных активов (основные средства, нематериальные активы), которые можно до­оценить. Дооценку производят по состоянию на 31 декабря отчетного года. Суммы дооценки относят на счет 83 «Добавочный капитал».

Вправе ли общество произвести переоценку самостоятельно? На этот вопрос нужно ответить утвердительно. Такой вывод основан на формулировках, примененных в федеральных стандартах:

  • коммерческая организация может пере­оценивать группы однородных объектов основных средств по текущей (восстановительной) стоимости (п. 15 ПБУ 6/01);
  • коммерческая организация может пере­оценивать группы однородных нематериальных активов по текущей рыночной стоимости» (п. 17 ПБУ 14/2007).

Как видим, регулятор (Минфин России) употребил термин «переоценка». Между тем Федеральный закон от 29.07.1998 № 135-ФЗ «Об оценочной деятельности в Российской Федерации», а также принятые в соответствии с данным законом федеральные стандарты оценки (ФСО) оперируют иным понятием – «оценка». Понятие «переоценка» в этих нормативных источниках не применяется. На основании статьи 4 Закона № 135-ФЗ оценку вправе производить только оценщики – физические лица, являющиеся членами одной из саморегулируемых организаций оценщиков и застраховавшие свою ответственность. Для «переоценочной» деятельности подобного ограничения не установлено.

Кроме того, в вышеприведенных выдержках из ПБУ не оговорено, каким способом коммерческая организация осуществляет переоценку – собственными силами или с привлечением сторонних лиц. Организационные подходы к переоценке ОС, представленные в пунктах 43, 45 и 46 Методических указаний по бухгалтерскому учету основных средств, также подтверждают, что дооценку вправе произвести работники ООО. Как правило, такое задание дают бухгалтеру, и тогда результаты переоценки оформляют бухгалтерской справкой.

«Нулевые» отчеты

Существуют компании, не имеющие банковских счетов, годами не ведущие деятельности и имеющие нулевой итог баланса. Предположим, у такого ООО имеется единственный участник, он же является его директором и общество зарегистрировано по его месту жительства. Ликвидировать подобные компании участники не спешат и исправно сдают по ним «нулевую» отчетность. Но представление отчетности сопряжено с издержками. Например, подготовку «нулевой» отчетности можно заказать по договору на оказание бухгалтерских услуг. Но в любом случае расходуется бумага, используется оргтехника, возникают почтовые расходы и затраты труда. Подлежат ли такие операции отражению в учете ООО?

По мнению автора, в данном случае руководитель не состоит в трудовых отношениях с обществом. В его действиях не возникают признаки трудового договора, перечисленные в статье 56 Трудового кодекса РФ. Ведь трудовой функцией директора в интересах работодателя – коммерческой организации нужно считать получение прибыли, но директор бездействует. В этой ситуации не усматриваются и гражданско-правовые отношения по оказанию услуг (ст. 779 ГК РФ). Дело в том, что совпадение должника и кредитора в одном лице прекращает обязательство (ст. 413 ГК РФ). А в данной ситуации разделить должника и кредитора практически невозможно.

Тем не менее, существует норма, в которую действия такого физического лица органично вписываются. Это статья 210 Гражданского кодекса РФ, в силу которой собственник несет бремя содержания принадлежащего ему имущества. Доля в ООО является имущественным правом и относится к имуществу (ст. 128 ГК РФ). Если же собственник перестанет представлять отчетность в налоговую инспекцию, то общество подлежит ликвидации как недействующее юридическое лицо (ст. 21.1 Федерального закона от 08.08.2001 № 129-ФЗ «О государственной регистрации юридических лиц и индивидуальных предпринимателей»).

В итоге оснований производить затраты, связанные с представлением «нулевой» отчетности, за счет общества не имеется. Значит, у ООО не будут накапливаться и убытки.

А если вам все же вздумается оформлять на понесенные расходы авансовые отчеты, то эти документы могут быть расценены как доказательство трудовых отношений с обществом. Ибо подотчетным лицом признается работник (п. 6.3 указания Банка России от 11.03.2014 № 3210-У «О порядке ведения кассовых операций юридическими лицами и упрощенном порядке ведения кассовых операций индивидуальными предпринимателями и субъектами малого предпринимательства»). Соответственно возникнет вопрос об оплате его труда.

Елена Диркова, эксперт по бухгалтерскому учету и налогообложению

Электронная версия журнала
«ПРАКТИЧЕСКАЯ БУХГАЛТЕРИЯ»

Лучшее предложение для тех, кому нужен минимальный бюджет и практическая информация по учету и налогам.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное

Комментарии (1)

  1. Ярослава
    22.11.2017Ответить

    Работа в интернете

    Работа в интернете
    Вам нужно авторизоваться, чтобы голосовать0Вам нужно авторизоваться, чтобы голосовать0



Оставить комментарий


Введите код с картинки:

CAPTCHA