Уточненная декларация с уменьшением налога

Статья 89 НК РФ напрямую устанавливает право ревизоров на проведение повторной выездной проверки в случае представления фирмой уточненной декларации, в которой указана сумма налога менее ранее заявленного. При этом проверка проводится той же инспекцией, которая проводила предыдущее контрольное мероприятие. Однако новая проверка будет отличаться от предыдущей: инспекторы исследуют только период, за который представлена налоговая уточненная декларация с уменьшением налога. Даже если «уточненка» подана за налоговый период, превышающий три года, НК РФ признает повторную ревизию правомерной.

Рассказывает Серова Елена, главный бухгалтер компании «Зевс»: «Я пришла работать в компанию, когда в ней за последние пару лет сменилось три главбуха. Конечно, работы было очень много, ведь навести порядок в учете после таких кадровых перестановок очень сложно. Пришлось подавать уточненные декларации почти по каждому налогу, и некоторые из них были с уменьшением размера платежа. Как результат – на нас просто «накинулись» инспекторы. Проверяли все, очень досконально. Для руководства вся эта ситуация выглядела как моя некомпетентность. Но я была уверена в своей правоте и спокойно перенесла все контрольные мероприятия. Теперь в учете у нас полный порядок и не смотря на тяжелый период, теперь директор мне полностью доверяет. Так что советую не тушеваться и при обнаружении ошибки смело подавать уточненные декларации «на уменьшение».

Читайте также «Уточненная декларация по НДС»

Увеличение суммы первоначального убытка

Следует отметить, что согласно статье 89 НК РФ ревизоры вправе провести повторную проверку и в том случае, если в уточненной декларации заявлено не уменьшение суммы налога к уплате, а в увеличение суммы первоначального убытка. Согласно пункту 8 статьи 274 НК РФ, сумма убытка, полученная в текущем налоговом периоде, принимается в целях налогообложения и переносится на будущее путем уменьшения базы последующих периодов. Соответственно, при определении размера обязанности по уплате налога на прибыль правовое значение имеет не только положительный финансовый результат – полученная прибыль (при наличии которой налог подлежит исчислению), но и отрицательный результат – убыток, переносимый на будущее. Эта позиция отражена в постановлении Президиума Высшего Арбитражного Суда от 16 марта 2010 года № 8163/09 и письме ФНС от 3 сентября 2010 года № АС-37-2/10613.

Из этого постановления ВАС следует еще одно важное для бухгалтера обстоятельство. Предметом повторной выездной проверки являются только те сведения уточненной декларации, изменение которых повлекло уменьшение суммы ранее исчисленного налога. Не могут быть повторно изучены данные, которые не изменялись фирмой, либо не связаны с заявленной корректировкой. На это постановление, в частности, ссылается ФНС в своем недавнем письме от 26 сентября 2016 года № ЕД-4-2/17979.

Читайте также «Подача «уточненки» с суммой налога к доплате не является правонарушением»

Камеральная проверка

Несколько сложнее обстоит дело с камеральными проверками. Налоговый кодекс не содержит понятия «повторная камеральная проверка». По смыслу статьи 88 НК РФ, такая ревизия – это проверка деклараций и документов, представленных фирмой в налоговые органы. И в НК РФ не предусмотрено право чиновников неоднократно проводить камеральные проверки одной и той же декларации. Если ревизоры на практике превышают свои полномочия и проверяют одну и ту же декларацию дважды, суды встают на сторону бизнеса и признают решения ИФНС, вынесенные по результатам повторной проверки, незаконными. Но подача организацией налоговой уточненной декларации является основанием для проведения новой, а не повторной камеральной проверки. Данной позиции придерживается Минфин в своем письме от 31 мая 2007 года № 03-02-07/1-267, а также УФНС России по г. Москве в письме от 21 февраля 2011 года № 16-15/15881.

Таким образом, инспекция вправе дважды проверить один и тот же период в рамках разных камеральных проверок. Но правомерно ли проводить «камералку» налогового периода, превышающего три года, если по нему подана уточненная декларация? Ответ положительный, ФНС прокомментировала данную ситуацию в вышеупомянутом письме от 26 сентября 2016 года № ЕД-4-2/17979.

Читайте также «Камеральные и выездные налоговые проверки»

В пользу данной точки зрения есть несколько важных аргументов. Во-первых, при обнаружении компанией в поданной ею декларации недостоверных сведений либо ошибок, не приводящих к занижению суммы налога к уплате, она имеет право внести необходимые изменения в декларацию и представить в инспекцию уточненную декларацию (согласно статье 81 НК РФ). Во-вторых, исходя из положений статьи 80 НК РФ, ревизоры не вправе отказать в принятии декларации, представленной фирмой по установленной форме. В-третьих, в статье 88 НК РФ указано, что камеральная проверка проводится по месту нахождения инспекции на основе деклараций и документов, представленных организацией, а также других документов о деятельности фирмы, имеющихся у инспекторов.

Таким образом, из системного толкования статей 80, 81, 88 НК РФ сле-дует, что у налогоплательщика есть право представить ревизорам уточненную декларацию, а последние обязаны ее принять документ и в установленный срок провести камеральную проверку.

Кроме того, в своем письме ФНС обращает внимание на отсутствие ограничений относительно полноты проверки уточненных деклараций в статье 88 НК РФ, которая регламентирует порядок проведения камеральных проверок, а также отсутствие в статьях 80 и 81 НК РФ каких-либо специальных условий, ограничивающих налоговые органы в проверке уточненной декларации в полном объеме.

В итоге ФНС приходит к выводу, что ограничений на проведение камеральной проверки уточненной декларации, в том числе представленной по истечении трехлетнего срока, нормы Налогового кодекса не содержат. Следовательно, контролеры имеют полное право проводить проверку периодов, превышающих три года, при условии получения ими соответствующей уточненной декларации.

Итоговое решение

Одновременно с этим ФНС подчеркивает важность соблюдения установленных Налоговым кодексом процедур. Так, при выявлении нарушений законодательства о налогах и сборах в ходе проведения камеральной проверки должностными лицами, проводящими контрольное мероприятие, должен быть составлен акт проверки по установленной форме в течение 10 дней после ее окончания (статья 100 НК РФ). Этот документ совместно с другими материалами проверки, а также представленными проверяемым лицом письменными возражениями по указанному акту, рассматриваются руководителем или заместителем руководителя налогового органа, проводившего ревизию, в соответствии с положениями НК РФ (ст. 101 НК РФ).

По результатам рассмотрения материалов принимается решение о привлечении либо об отказе в привлечении к ответственности за совершение правонарушения или решение о проведении дополнительных мероприятий налогового контроля. Резолюция должна быть принята в течение 10 дней со дня истечения срока для предоставления фирмой возражений (который составляет один месяц со дня получения акта проверки).

В заключение можно сделать вывод о том, что теперь всем организациям, подающим уточненные декларации с уменьшением суммы налога ранее заявленного к уплате либо с увеличением убытка, следует быть готовыми к возможности проведения контролерами повторной выездной либо камеральной проверки в отношении заявленной корректировки.