О восстановлении НДС при реализации товаров по цене ниже цены приобретения

В комментируемом письме № 03-07-11/64260 Минфин разрешил не восстанавливать НДС в случаях, когда товар продается по цене ниже цены приобретения. Рассмотрим и другие аспекты реализации с убытком.

Цену определяет договор

Договорная цена по общему правилу признается рыночной (п. 1 ст. 105.3 НК РФ). Поэтому инспекцию цена реализации не должна интересовать. Исключение составляют случаи, когда сделка соответствует понятию контролируемой. По таким сделкам налоговые органы вправе проверить цены – соответствуют ли они рыночному уровню (п. 2, 3 ст. 105.3 НК РФ). Контролируемыми считаются:

• сделки между взаимозависимыми лицами;
• внешнеэкономические сделки по товарам мировой биржевой торговли;
• сделки, одной из сторон которых является лицо, зарегистрированное в офшорах.

Инспекции на местах убыточные сделки иногда связывают с понятием необоснованной налоговой выгоды и отказывают компаниям в вычетах по НДС. В качестве примера можно привести спор, рассмотренный Президиумом Высшего арбитражного суда РФ. По мнению ИФНС, у компании отсутствовали необходимые условия для достижения положительных результатов экономической деятельности, так как суммы получаемой ею арендной платы, необоснованно заниженной по сравнению с минимальной арендной платой по аналогичным объектам, не могли в разумный период времени окупить затраты на приобретение здания. Суд решил, что инспекция неправомерно отказала в вычетах (постановление Президиума ВАС РФ от 25.02.2010 № 12670/09 по делу № А68-8174/07-355/13).

Таким образом, компания имеет право на вычет «входного» НДС по товару, даже если в итоге сумма вычета окажется больше суммы налога, исчисленного при реализации этого товара.

Восстанавливать НДС не нужно

В комментируемом письме Минфин отметил, что налоговая база по НДС при реализации рассчитывается как стоимость этих товаров (работ, услуг), исчисленная исходя из цен, определяемых в соответствии со статьей 105.3 Налогового кодекса РФ, без включения в них НДС (п. 1 ст. 154 НК РФ).

Цены, применяемые в сделках, сторонами которых являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, а также доходы (прибыль, выручка), получаемые лицами, являющимися сторонами таких сделок, признаются рыночными (п. 1 ст. 105.3 НК РФ).

При реализации товаров по цене ниже цены приобретения по договору, заключенному лицами, не признаваемыми взаимозависимыми, налоговая база по НДС определяется исходя из стоимости, указанной в договоре.

Таким образом, в случае, когда товар продан дешевле, чем приобретен, сумму НДС, ранее принятую к вычету, восстанавливать не нужно.

Уценку надо объяснить

Чтобы избежать претензий проверяющих, необходимо документально обосновать решение о реализации товара по сниженным ценам. Сделать нужно вот что.

1. Руководитель издает приказ о снижении цен.

2. Создается комиссия по уценке товара. В ее состав включаются специалисты отдела продаж, эксперты по качеству, другие специалисты (в зависимости от причин, по которым товар продается по сниженным ценам). Результаты работы комиссии можно оформить актом об уценке товарно-материальных ценностей и приложить его к приказу. В акте нужно указать:

   - характеристику, свойства и качество товара;

   - по каким причинам его невозможно продать с прибылью;

   - выводы комиссии о снижении цены на товар.

ПРИМЕР

	 Торговая компания приняла решение о продаже по сниженной цене 5 телевизоров устаревшей модели. Каждый из телевизоров был приобретен по цене 11 800 руб. (в т.ч. НДС - 1800 руб.). Комиссия составила акт уценки товарно-материальных ценностей и установила возможную цену продажи телевизоров - 5900 руб. за 1 штуку (в т.ч. НДС - 900 руб.). Сумма, вырученная при продаже телевизоров, составила 29 500 руб. (в т.ч. НДС - 4500 руб.).

	 Так как телевизоры были проданы по цене ниже себестоимости, на разницу в цене нужно создать резерв под снижение стоимости материальных ценностей.

	 Бухгалтер сделает следующие проводки.

	 На дату составления акта уценки:

	 ДЕБЕТ 91-2 КРЕДИТ 14

	 - 25 000 руб. (((11 800 руб. - 1800 руб.) - (5900 руб. - 900 руб.)) x 5 шт.) - начислен резерв под снижение стоимости материальных ценностей.

	 При расчете налога на прибыль расход в виде суммы начисленного резерва не учитывается. Возникает постоянная разница, с которой нужно начислить постоянное налоговое обязательство:

	 ДЕБЕТ 99 КРЕДИТ 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль»,

	 - 5000 руб. (25 000 руб. x 20%) - начислено постоянное налоговое обязательство.

	 При продаже уценонного товара ранее начисленный резерв нужно восстановить. Сумма резерва в этом случае признается прочим доходом.

	 На дату продажи уцененных телевизоров:

	 ДЕБЕТ 62 КРЕДИТ 90-1

	 - 29 500 руб. - отражена выручка от реализации телевизоров;

	 ДЕБЕТ 90-3   КРЕДИТ 68, субсчет «Расчеты по НДС»,

	 - 4500 руб. - начислен НДС с реализации;

	 ДЕБЕТ 90-2   КРЕДИТ 41

	 - 50 000 руб. ((11 800 руб. - 1800 руб.) x 5 шт.) - списана фактическая себестоимость телевизоров;

	 ДЕБЕТ 14   КРЕДИТ 91-1

	 - 25 000 руб. - восстановлен ранее начисленный резерв.

	 Сумма восстановленного резерва в налоговом учете не признается доходом. Поэтому возникает постоянная разница, с которой начисляется постоянный налоговый актив:

	 ДЕБЕТ 68, субсчет «Расчеты по налогу на прибыль» КРЕДИТ 99

	 - 5000 руб. (25 000 руб. x 20%) - начислен постоянный налоговый актив.