Применение главы 23 Налогового кодекса РФ

Данный обзор является руководством к применению для нижестоящих судов. Отметим, что по многим вопросам Верховный суд высказал позицию, отличную от точки зрения Минфина России. Обозначим наиболее интересные моменты.

Беспроцентный заем от физлица — не предпринимателя

Индивидуальный предприниматель получил беспроцентный заем у гражданина, не являющегося ИП. Инспекция решила, что в этом случае возникает материальная выгода в виде экономии на процентах, сославшись на пункт 1статьи 212 Налогового кодекса РФ. Согласно этой норме доходом налогоплательщика признается выгода в виде экономии на процентах за пользование заемными (кредитными) средствами, полученными от организаций или индивидуальных предпринимателей.

Суд указал, что в данной норме четко обозначено, от кого должен быть получен беспроцентный заем, чтобы образовалась выгода от экономии на процентах. А именно — либо от организаций, либо от ИП. Если же заем получен от человека, не являющегося предпринимателем, то выгоды от экономии на процентах не возникает (п. 2 Обзора).

Оплата проживания иногородних работников

Организация-работодатель заключала с иногородними работниками трудовые договоры, по условиям которых должна была оплачивать проживание работников в арендуемых для них квартирах.

ИФНС решила, что сумму оплаты надо облагать НДФЛ, потому что в таком случае у работника возникает доход в натуральной форме в соответствии с пунктами 1, 2 статьи 211 Налогового кодекса РФ.

Суд указал, что названные нормы обязательным признаком получения физлицом дохода в натуральной форме признают удовлетворение при этом интересов самого гражданина. А аренда квартиры осуществлялась по инициативе работодателя в целях осуществления хозяйственной деятельности организации. А именно, в связи с открытием филиала, расположенного в другом городе, необходимостью привлечения к труду в филиале иногородних работников, имеющих особый опыт и квалификацию, которые иначе туда бы не поехали. При этом арендуемые квартиры были вполне комфортабельны, соответствовали статусу работников, но не претендовали на звание элитных, что могло бы свидетельствовать о том, что при выборе помещений организация преследовала цель удовлетворения индивидуальных потребностей граждан-работников, обусловленных преимущественно избранным ими образом жизни.

Суды и раньше придерживались мнения, что сумма оплаты арендованного для иногородних работников жилья НДФЛ не облагается. Они считали такую компенсационной выплатой, установленной законодательством, не облагаемой НДФЛ на основании пункта 3 статьи 217 НК РФ (постановления ФАС Московского округа от 29.07.2011 № КА-А40/7917-11, ФАС Поволжского округа от 15.05.2009 № А65-6772/2008, ФАС Центрального округа от 11.12.2007 № А48-717/07-2 (Определением ВАС РФ от 23.04.2008 № 4623/08 отказано в передаче данного дела в Президиум ВАС РФ)).

А вот Минфин с судами не согласен. По мнению финансистов, оплата организацией стоимости жилья для работников является их доходом, полученным в натуральной форме, соответственно, суммы такой оплаты облагаются НДФЛ (письма Минфина России от 17.01.2011 № 03-04-06/6-1, от 31.12.2008 № 03-04-06-01/396).

Надбавка или компенсация: важна суть, а не формулировка

Организация оплачивала работникам проезд на городском транспорте общего пользования, такси без подтверждающих документов, предусмотрев в положении об оплате труда для ряда работников надбавку за передвижной характер труда.

Спорная надбавка выплачивалась организацией в соответствии со статьей 168.1 Трудового кодеса РФ, в силу которой работникам, постоянная работа которых осуществляется в пути или имеет разъездной характер, работодатель возмещает связанные со служебными поездками расходы.

Доплаты за разъездной характер работы рассчитывались в организации по нормативам, установленным в положении об оплате труда в зависимости от количества дней, проведенных работником в разъездах в течение месяца.

Налог при выплате надбавки не удерживался и в бюджет не перечислялся. Инспекция оштрафовала организацию по статье 123 Налогового кодекса РФ.

Суд принял решение в пользу компании. Арбитры напомнили, что НДФЛ не облагаются законодательно установленные компенсации (п. 3 ст. 217 НК РФ). При этом глава 23 Налогового кодекса РФ не содержит определения компенсационных выплат, связанных с выполнением трудовых обязанностей. Значит, этот термин используется в смысле, который придает ему трудовое законодательство (п. 1 ст. 11 НК РФ).

Трудовой кодекс РФ выделяет два вида компенсационных выплат:

• денежные выплаты, установленные в целях возмещения работникам затрат, связанных с исполнением ими трудовых обязанностей. Такие выплаты не входят в систему оплаты труда и производятся работнику в качестве компенсации его затрат, связанных с выполнением трудовых обязанностей (ст. 164 НК РФ);
• выплаты, определенные статьей 129 Трудового кодекса РФ. На основании этой статьи заработная плата работников состоит из двух основных частей: непосредственно вознаграждения за труд и выплат компенсационного и стимулирующего характера. При этом компенсации в смысле статьи 129 ТК РФ являются элементами оплаты труда и не призваны возместить физическим лицам конкретные затраты, связанные с непосредственным выполнением трудовых обязанностей.

Определяющее значение для целей налогообложения имеет характер соответствующей выплаты, позволяющий отнести ее к числу компенсаций, предусмотренных статьей 164 ТК РФ, а не наименование (надбавка, увеличение оклада, льгота и т.п).

Суд пришел к выводу, что спорные выплаты по своему характеру являлись компенсационными и не подлежали налогообложению на основании пункта 3 статьи 217 НК РФ, несмотря на то, что именовались организацией надбавками к окладу и ошибочно классифицировались в положении об оплате труда в качестве составной части системы оплаты труда (п. 4 Обзора).

Статья 211 Налогового кодекса РФ, на которую ссылалась инспекция, в данном случае применению не подлежит, поскольку оплата проезда за работников осуществлялась в связи с исполнением ими трудовых обязанностей, а не в их личных интересах.

По мнению Минфина, компенсация работникам стоимости проезда общественным транспортом до места работы приводит к возникновению у них экономической выгоды, а, значит, признается доходом и облагается НДФЛ (письма Минфина России от 12.10.2011 № 03-04- 05/6-728, ФНС России от 24.09.2010 № ШС-37- 3/11928).

Что касается судов, то они считают, что в случае несовпадения места жительства с местом работы или в случае удаленности организации и специфики ее деятельности оплата проезда до места работы производится в интересах работодателя и связана с выполнением работниками своих трудовых функций. Суммы полученных компенсаций не являются их доходами и не облагаются НДФЛ (постановления ФАС Московского округа от 27.06.2011 № КА-А40/6029-11 по делу № А40-55988/10-142-307, ФАС Северо-Западного округа от 08.02.2011 по делу № А56-12834/2010).

Неперсонифицированный доход

В пункте 5 Обзора суд сравнил две ситуации. Первая заключалась в том, что компания приобрела и передала работникам абонементы на посещение бассейна, тренажерного зала и сауны. Перечень работников, получивших абонементы, прилагался к акту об оказании услуг, составленному между фитнес-центром и обществом. В этом случае, по мнению арбитров, доход каждого работника можно определить. Поэтому с него уплачивается НДФЛ. В письме от 09.06.2015 № 03-03-06/1/33416 Минфин также отметил, что компенсация оплаты фитнес-клуба от НДФЛ не освобождается.

Вторая ситуация — организация устроила работникам праздник и оплатила шведский стол и выступления артистов. Возможность персонификации здесь отсутствует, значит, и налогом оплата этого праздника не облагается.

Мнение финансистов совпадает с точкой зрения Верховного суда РФ. Минфин тоже считает, что обложению НДФЛ подлежат только доходы, которые можно персонифицировать. Однако при этом отмечается, что организация должна принять все меры для такой персонификации (письмо от 06.03.2013 № 03-04-06/6715).

Стандартный вычет на ребенка-инвалида

Гражданин, воспитывающий ребенка-инвалида, обратился в суд с заявлением, в котором просил обязать налогового агента возвратить излишне удержанный при выплате заработной платы налог в связи с неполным предоставлением стандартного налогового вычета на детей.

Спор возник из-за нечеткой формулировки подпункта 4 пункта 1 статьи 218 Налогового кодекса РФ. Эта норма предусматривает предоставление гражданам стандартного налогового вычета на первого и второго ребенка, находящегося на обеспечении родителя (усыновителя, опекуна, попечителя, приемного родителя), в размере 1400 рублей, а на третьего и каждого последующего ребенка, а также на каждого ребенка-инвалида — 3000 рублей за каждый месяц.

Работодатель предоставил работнику вычет в размере 3000 руб. А работник считал, что вычеты надо суммировать — «детский» 1400 руб. плюс «на ребенка инвалида» 3000 руб. Итого — 4400 руб.

Суд в комментируемом Обзоре указал, что общий размер стандартного вычета определяется двумя обстоятельствами: каким по счету для родителя стал ребенок и является ли он инвалидом. Эти критерии не указаны в законе как альтернативные, в связи с чем размер вычета допустимо определять путем сложения приведенных сумм (п. 14 Обзора). То есть, работник прав — ему полагается вычет в размере 4400 руб. (п. 14 Обзора).

Между тем, Минфин считает, что вычет на ребенка-инвалида возможен только в размере 3000 руб. — независимо от того, каким по счету он родился (письма от 18.04.2013 № 03-04- 05/13403, от 14.03.2013 № 03-04-05/8-214 и от 29.03.2013 № 03-04-05/8-315).

Имущественный вычет

В комментируемом Обзоре Верховный суд РФ также рассмотрел несколько ситуаций, связанных с применением имущественного вычета.

Ситуация 1. Работник в середине года получил из налоговой инспекции уведомление о предоставлении вычета и за вычетом обратился к работодателю, подав соответствующее заявление. Работодатель возвратил ему сумму НДФЛ, удержанную с начала года, в котором было подано заявление. Однако налоговики решили, что возврату подлежали только суммы налога, ошибочно удержанные после получения уведомления. Суд указал, что работодатель был прав (п. 15 Обзора).

Ситуация 2. Гражданин продал комнату, которую он в свое время получил по решению суда о взыскании с акционерного общества задолженности по заработной плате. При расчете НДФЛ по этой сделке он применил имущественный вычет. Инспекторы решили, что вычет в такой ситуации использовать нельзя — расходы понесены не были, платежных документов нет. Но суд постановил, что «пункт 1 статьи 220 Налогового кодекса РФ предоставляет налогоплательщику право на вычет расходов, понесенных для приобретения объекта недвижимости вне зависимости от формы осуществления таких расходов» (п. 16 Обзора).

Ситуация 3. Гражданин купил жилой дом и применил этой сделке имущественный вычет. Размер полученного вычета был меньше максимально возможного. В следующем году он достроил дом и опять обратился за вычетом — уже в отношении затрат на достройку. Инспекция в вычете отказала, признав его повторным. Суд указал, что «не является повторным вычет, заявленный в отношении одного объекта недвижимости, но применительно к разным затратам, входящим в состав фактических расходов на его приобретение».

Если у Вас есть вопрос - задайте его здесь >>