Учет резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете

23.10.2015

В России, как и во многих других государствах, рост дебиторской задолженности является последствием экономических кризисов, нестабильности экономики.  Расмотрим проблему формирования резерва по сомнительным долгам с точки зрения бухгалтерского и налогового учета.

Главная проблема состоит в том, что в практической деятельности организации не всегда проводят регулярную оценку анализ дебиторской задолженности, отражая ее в бухгалтерской финансовой отчетности без создания резервов, что приводит к неверности данных бухгалтерского баланса и нарушению требования достоверности бухгалтерской отчетности. В результате в активе баланса отражается сумма потенциальных убытков, что в свое очередь ведет к искажению имущественной оценки компании. Зачастую погашение дебиторской задолженности некоторыми из контрагентов является маловероятным. Именно поэтому в целях равномерного списания возникающих в этой связи затрат, организации могут воспользоваться правом на создание резерва по сомнительным долгам.

Несмотря на это, сегодня вопрос о формировании резерва по сомнительным долгам является достаточно спорным и актуальным, так как многие экономисты, такие как Чирикова М.Б., Малицкая В.Б., считают, что формирование данного резерва позволяет удовлетворять предъявляемые требования о достоверности бухгалтерской отчетности (Федеральный закон «О бухгалтерском учете») и приоритета содержания над формой (ПБУ 1/2008 «Учетная политика организации»). Однако в ответ на данное мнение другие специалисты в области экономики, Куликова Л.И., Фаррахова Ф.Ф., утверждают, что обязательное создание резерва является нарушением принципа осмотрительности и приводит к искажению данных в бухгалтерской финансовой отчетности, поскольку более достоверно и информативно будет отражаться в балансе задолженность без резерва и в пояснительной записке прописано, что определенная часть задолженности просрочена. Если при этом указать размер данной задолженности, срок задержки оплаты по договору, ее причины и возможные альтернативные варианты урегулирования задолженности, то пользователи бухгалтерской отчетности получат более полную и достоверную картину о состоянии дебиторской задолженности организации, чего нельзя сказать о ситуации, когда такая задолженность уменьшена на величину резерва и показана в составе финансовых результатов.

На заметку

Таким образом, резерв по сомнительным долгам в бухгалтерском учете может быть создан только по той дебиторской задолженности, которая ранее привела к формированию доходов от обычной деятельности, то есть выручкой от продажи товаров, работ и услуг, а задолженность по штрафам, начисленным за нарушение договоров, в состав названного резерва не включаются.

Согласно п. 70 Положения по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности в Российской Федерации, утвержденного Приказом Минфина №34н, любая организация создает резервы сомнительных долгов, в случае признания дебиторской задолженности сомнительной с отнесением сумм резервов на финансовые результаты организации. Так же в данном Положении раскрывается понятие сомнительной задолженности: «Сомнительной считается дебиторская задолженность хозяйствующего субъекта, которая не погашена или с высокой степенью вероятности не будет погашена в сроки, установленные договором, и не обеспечена соответствующими гарантиями».

Экономисты рекомендуют порядок формирования резерва по сомнительным долгам оговаривать в учетной политике организации. Важно, что величина резерва определяется отдельно по каждому конкретному сомнительному долгу в зависимости от финансового состояния должника-контрагента и оценки вероятности погашения этого долга полностью либо частично. Периодичность формирования резерва зависит от отчетного периода, которое предприятие применяет по налогу на прибыль.

Положение гласит: «Если до конца отчетного года, который следует за годом создания резерва сомнительных долгов, этот резерв не будет использован, то неизрасходованные суммы присоединяются к финансовым результатам при составлении бухгалтерского баланса на конец отчетного года».

Для учета резерва по сомнительным долгам согласно Инструкции по применению Плана счетов бухгалтерского учета предусмотрен счет 63 «Резервы по сомнительным долгам». При создании резерва, бухгалтер осуществляет следующую бухгалтерскую запись: Дт 91 «Прочие доходы и расходы» Кт 63 «Резервы по сомнительным долгам». Аналитический учет осуществляется по каждому сомнительному долгу по которому создан резерв.

Если предприятие создает рассматриваемый резерв, то в бухгалтерском балансе дебиторскую задолженность показывают за минусом суммы образованного резерва. В пассиве баланса сумма созданного резерва отдельно не отражается. В Отчете о финансовых результатах расходы в части формирования резерва показываются свернуто с суммой прочих доходов от списания неиспользованной суммы резерва.

Для определения величины резерва по сомнительным долгам в организации проводят инвентаризацию дебиторской задолженности, затем в отдельную группу выделяют сомнительные долги и рассчитывают срок просрочки платежей по сомнительным долгам и в конце определяют общую сумму, которая подлежит резервированию.

Существуют отличия в формировании и определении резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском и налоговом учете:

1. Сумма резерва по сомнительным долгам в бухгалтерском учете отражается в составе прочих, а в налоговом – в внереализационных расходах;

2. НК РФ устанавливает ограничения по созданию резерва в зависимости от срока образования сомнительной задолженности и четко определяет суммы отчислений, тогда как бухгалтерский учет такие ограничения не устанавливает.

Так в статье 266 НК РФ сказано, что сумма резерва по сомнительным долгам исчисляется следующим способом:

  • По сомнительной задолженности со сроком возникновения свыше 90 календарных дней – в сумму создаваемого резерва включается полная сумма выявленной на основании инвентаризации задолженности;
  • По сомнительной задолженности со сроком возникновения от 45 до 90 календарных дней – в сумму резерва включается 50% от суммы, выявленной на основании инвентаризации задолженности;
  • По сомнительной задолженности со сроком возникновения до 45 календарных дней – не увеличивает сумму создаваемого резерва.

При этом сумма резерва по сомнительным долгам согласно НК РФ не может превышать 10% от выручки отчетного периода.

3. Сомнительным долгом для целей налогообложения прибыли, согласно п.1 ст. 266 НК РФ, признается не любая не погашенная в срок и необеспеченная задолженность, а только задолженность перед организацией, возникшая в результате реализации товаров, работ и услуг, в случае если эта задолженность не погашена в сроки, установленные договором, не обеспечена залогом, поручительством или банковской гарантией;

4. В налоговом учете не использованный на конец отчетного периода остаток резерва может быть перенесен на следующий отчетный период (в бухгалтерском учете неиспользованный остаток не переносится на следующий год);

5. Цель формирования резерва в бухгалтерском и налоговом учете различна. В рамках бухгалтерского учета резерв по сомнительным долгам необходим для отражения в отчетности достоверной суммы дебиторской задолженности, а в рамках налогового учета – для получения отсрочки по уплате налога на прибыль.

В соответствии с Налоговым кодексом РФ долгами, нереальными к взысканию признаются те долги перед организацией, по которым истек срок исковой давности (три года согласно ст.196 Гражданского кодекса РФ). Использовать резерв сомнительных долгов можно только для того, чтобы погасить задолженность, по которой истек срок исковой давности, а также другие долги нереальные для взыскания. При списании безнадежных долгов по истечении срока исковой давности у организации должны имеется доказательства о том, что были предприняты все меры по взысканию долга до его списания. Согласно Положению по ведению бухгалтерского учета и бухгалтерской отчетности №34н, при списании задолженности по причине неплатежеспособности контрагента, списываемая сумма должна отражаться на забалансовом счете 007 «Списанная в убыток задолженность неплатежеспособных дебиторов» в течение пяти лет с момента списания для наблюдения за возможностью ее взыскания.

Таким образом, можно сделать вывод о том, что формирование резерва по сомнительным долгам предусмотрено как в бухгалтерском, так и в налоговом учете. При этом резервы в рамках бухгалтерского и налогового учета формируются независимо друг от друга. Для целей их сближения организации целесообразно применять порядок начисления суммы резерва в бухгалтерском учете аналогично порядку, предусмотренному в ст. 266 НК РФ.

Колбасина Е.И. – студент Оренбургского государственного университета

Научный руководитель - Курманова А.Х. - доцент кафедры бухгалтерского учета, анализа и аудита Оренбургского государственного университета

Е.И. Колбасина, для сайта Бухгалтерия.ру

Практическая энциклопедия бухгалтера

Все изменения 2018 года уже внесены в бератор экспертами. В ответе на любой вопрос у вас есть всё необходимое: точный алгоритм действий, актуальные примеры из реальной бухгалтерской практики, проводки и образцы заполнения документов.

Узнать подробнее


Поделиться

конверт подписки
Подпишись на рассылку

Выбор читателей

Интересное

Комментарии (0)


    Оставить комментарий


    Введите код с картинки:

    CAPTCHA