Доход ИП от безвозмездного пользования имуществом при УСН равен рыночной ставке аренды

Для упрощенца с объектом налогообложения «доходы» получение имущества в безвозмездное пользование и впоследствии сдача его в аренду являются источниками двух самостоятельных разновидностей доходов, облагаемых налогом в рамках упрощенной системы налогообложения.

По договору безвозмездного пользования (или договору ссуды) одна сторона (ссудодатель) обязуется передать или передает вещь в безвозмездное временное пользование другой стороне (ссудополучателю), а последняя — вернуть ту же вещь в том состоянии, в каком она ее получила, с учетом нормального износа или в состоянии, обусловленном договором (ст. 689 ГК РФ). К договору безвозмездного пользования применяются правила о договоре аренды, предусмотренные отдельными положениями Гражданского кодекса РФ. Так, согласно пункту 1 статьи 615 Гражданского кодекса РФ, арендатор обязан пользоваться арендованным имуществом в соответствии с условиями договора аренды, а если такие условия в договоре не определены, в соответствии с назначением имущества. А в соответствии с пунктом 2 этой же статьи с согласия арендодателя он вправе сдавать арендованное имущество в субаренду.

«Прибыльный» подход к «упрощенным» доходам

Организации, перешедшие на УСН, не признаются плательщиками налога на прибыль (п. 2 ст. 346.11 НК РФ). Однако принцип классификации их доходов взят из главы 25 Налогового кодекса РФ.

В соответствии с пунктом 1 статьи 346.15 Налогового кодекса РФ налогоплательщики, применяющие упрощенную систему налогообложения, при определении объекта налогообложения учитывают доходы от реализации, определяемые на основании статьи 249 Налогового кодекса РФ, и внереализационные доходы, определяемые на основании статьи 250 Налогового кодекса РФ.

Доходы от сдачи имущества в аренду

Начнем с очевидного. Согласно пункту 4 статьи 250 Налогового кодекса РФ к внереализационным доходам налогоплательщика относятся доходы от сдачи имущества в аренду (субаренду), если такие доходы не определяются налогоплательщиком в порядке, установленном статьей 249 кодекса, то есть не являются доходами от обычных видов деятельности.

Другими словами, если организация-упрощенец сдает в аренду помещение и получает от арендатора арендную плату, обусловленную договором, то возникает доход, который учитывается в налоговой базе по единому налогу. Это первый вид получаемого дохода.

Доходы при получении имущественных прав по договору ссуды

А теперь разберемся, почему для налогоплательщика, применяющего упрощенную систему налогообложения с объектом «доходы», получение имущества в безвозмездное пользование также порождает налогооблагаемый доход.

Согласно пункту 8 статьи 250 Налогового кодекса РФ, к внереализационным доходам отнесены доходы в виде безвозмездно полученного имущества (работ, услуг) или имущественных прав, за исключением случаев, указанных в статье 251 кодекса.

Так, в пункте 11 статьи 251 Налогового кодекса РФ сказано, что налогообложению не подлежит имущество, полученное российской организацией безвозмездно:

• от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) передающей организации;
• от организации, если уставный (складочный) капитал (фонд) передающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) получающей организации;
• от физического лица, если уставный (складочный) капитал (фонд) получающей стороны более чем на 50 процентов состоит из вклада (доли) этого физического лица.

При этом полученное имущество не признается доходом для целей налогообложения только в том случае, если в течение одного года со дня его получения указанное имущество (за исключением денежных средств) не передается третьим лицам.

Обратите внимание, что речь в данной норме идет об имуществе, но не об имущественных правах. Значит, в данном случае этот фактор является решающим, поэтому не важно, от кого упрощенец безвозмездно получил имущественные права, даже если это учредитель, обладающий долей в уставном капитале величиной более 50 процентов.

Оценка по рыночной цене

Теперь об оценке, в которой доход по договору ссуды принимается к налогообложению.

Вернемся к пункту 8 статьи 250 Налогового кодекса РФ. Здесь сказано, что при получении имущества (работ, услуг) безвозмездно оценка доходов осуществляется исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 «Общие положения о налогообложении в сделках между взаимозависимыми лицами» Налогового кодекса РФ.

Финансисты в своем письме подчеркнули, что принцип определения дохода при безвозмездном получении имущества, заключающийся в его оценке исходя из рыночных цен, определяемых с учетом положений статьи 105.3 кодекса, подлежит применению и при оценке имущественного права, в том числе права пользования вещью.

Исходя из статьи 105.3 Налогового кодекса РФ рыночная цена — это цена, применяемая в сделке, сторонами которой являются лица, не признаваемые взаимозависимыми, или в сделке, сторонами которой являются взаимозависимые лица.

Значит, при исчислении налоговой базы лицами, не признаваемыми взаимозависимыми, учитывается цена, определенная в сделке.

Во втором случае эта цена признается рыночной (и используется при определении налоговой базы) до тех пор, пока ее нерыночный характер не будет доказан налоговым органом в установленном порядке или сам налогоплательщик не признает, что цена, указанная в сделке, не соответствует рыночной, и не проведет соответствующую корректировку в порядке, установленном пунктом 6 статьи 105.3 Налогового кодекса РФ.

Таким образом, индивидуальный предприниматель, получающий по договору в безвозмездное пользование имущество и применяющий упрощенную систему налогообложения, включает в состав доходов доход в виде безвозмездно полученного права пользования имуществом, определяемый исходя из рыночных цен, по которым он сдает это имущество в аренду.

Поясним на примере из арбитражной практики.

ПРИМЕР
Организация на УСН получила от юридического лица по договору в безвозмездное пользование производственную базу (контора, гараж, котельная, подсобные строения). В состав доходов ее стоимость не была включена. Затем база была передана в аренду по частям на основании разных договоров, в каждом из которых был установлен конкретный размер арендной платы. Эти факты были установлены в ходе выездной налоговой проверки. Они послужили основанием для доначисления налога и пени.
Для определения рыночной стоимости аренды спорного объекта недвижимости и полученной налогоплательщиком экономической выгоды от его ис- пользования была принята сумма арендной платы по отдельным договорам аренды (постановление ФАС Восточно-Сибирского округа от 17.02.2014 по делу № А58-1964/2013).

Наконец пункт 8 статьи 250 Налогового кодекса РФ требует, чтобы информация о ценах была подтверждена налогоплательщиком — получателем имущества (работ, услуг) документально или путем проведения независимой оценки. В нашем случае документальным подтверждением рыночной стоимости безвозмездно полученного по договору ссуды объекта является договор, согласно которому это имущество сдается в аренду и в котором указана ее стоимость (рыночная ставка арендной платы).

Б.Л. Сваин, для журнала «Нормативные акты для бухгалтера»

Если у Вас есть вопрос - задайте его здесь >>

Читайте также по теме:

УСН: Учет в доходах безвозмездно полученного во временное пользование имущества