Когда возникает обязанность налогового агента по перечислению НДФЛ

Если у компании есть сотрудники, то им надо платить зарплату, а с нее начислять НДФЛ. Это аксиома для компаний, с которой никто не спорит. Обычно, обязанность работодателя выплачивать специалистам деньги с удержанием налога предусмотрена в трудовом договоре. При этом, несмотря на кажущуюся простоту НДФЛ, у бухгалтеров возникают вопросы. Один из основных – «когда» именно этот налог нужно перечислять в бюджет.

Сложность заключается в следующем. Пункт 2 статьи 223 НК устанавливает, что, если доход физического лица – это его зарплата по трудовому договору, то датой фактического получения денег нужно считать последний день месяца, в котором они были начислены, согласно этому документу. С другой стороны, по правилам статьи 136 ТК РФ зарплату нужно платить не реже, чем раз в полмесяца, в день, который установлен правилами внутреннего трудового распорядка, коллективным или трудовым договором.

Резонно возникает вопрос: так когда же нужно начислять и перечислять НДФЛ – два раза в месяц, как советует ТК, или в конце месяца, как сказано в НК? Кроме того, день «икс» связан с непосредственной выплатой средств работникам или нет? Решая вопрос, эксперты разделились на два лагеря, каждый из которых выражает свое мнение.

Мнение 1. Ведомственное

Минфин и ФНС, высказали свое мнение в Письмах от 3 июля 2013 года № 03-04-05/25494, от 18 апреля 2013 года № 03-04-06/13294 и от 26 мая 2014 года № БС-4-11/ 10126@. Финансистов и налоговиков поддержали арбитражные суды в Постановлениях ФАС Московского округа от 17 февраля 2010 года № А40-47225/ 99-129-263 и ФАС Северо-Западного округа от 22 мая 2011 года по делу № А26- 1553/2010.

Суть позиции такова. Статья 136 ТК РФ требует выплачивать работникам зарплату раз в полмесяца. Пункт 2 статьи 223 НК РФ устанавливает, что, если работник получает деньги, то день фактического получения – это последний день месяца, за который ему начислен доход по трудовому договору. По правилам пункта 6 статьи 226 НК компании должны перечислить суммы НДФЛ в бюджет не позднее дня выплаты работнику зарплаты.

Переводя с русского на русский, можно заключить, что по мнению госорганов и судей, перечислять НДФЛ фирмы должны один раз в месяц, при окончательном расчете дохода работника и фактическом получении им денежных средств, при этом не важно, как он их получит, на руки в кассе или после перевода на банковскую карту.

Мнение 2. Арбитражное

Этой позиции придерживаются некоторые арбитражные суды, в частности, ФАС Уральского округа в Постановлении от 28 июня 2006 года Дело № Ф09-5544/06-С2. Суть ее такова: по правилам пункта 6 статьи 226 НК РФ, фирмы как налоговые агенты должны перечислять НДФЛ в бюджет не позднее дня фактического получения дохода персоналом Пункт 2 статьи 223 НК РФ устанавливает, что дата фактического получения зарплаты – это последний день месяца.

Из этих норм закона арбитражные судьи сделали вывод, что обязанность перечислить НДФЛ возникает у компании один раз в месяц, в его последний день. С моментом фактического получения средств судьи перечисление НДФЛ не увязывают.

Начислить – не значит заплатить

Обратите внимание, несмотря на то, что госорганы и арбитражные суды высказывают разные позиции, при этом они опираются на одни и те же нормы закона. То есть наше законодательство, как всегда, настолько неоднозначно, что из одного и того же текста можно сделать два прямо противоположных вывода. Так какой же метод выбрать бухгалтеру?

Вопрос выплаты зарплаты работникам – это епархия трудового законодательства, не имеющая к налогам никакого отношения. Именно ТК устанавливает правила и сроки для этих выплат, а также, совместно с КОАП и УК, определяет меру ответственности за «зажимание» зарплаты для нерадивых работодателей. Однако в вопросах, связанных с НДФЛ, стоит оперировать нормами НК, а не ТК, а именно пунктом 2 статьи 223 НК РФ, который гласит, что датой фактического получения дохода в надо признавать последний день месяца, за который специалисту были начислены средства за выполненные обязанности в соответствии с трудовым договором.

Разбираемся далее: пункт 4 статьи 226 НК РФ требует удерживать НДФЛ из дохода при его фактической выплате, а пункт 6 статьи 226 НК РФ устанавливает, что НДФЛ в бюджет надо перечислять сразу после фактического получения зарплаты.

Теперь обратимся к словарю Ожегова: «Фактический – отражающий действительное состояние чего-нибудь, соответствующий фактам».

Таким образом, у нас образуется три даты. Первая. Дата получения зарплаты – последний день месяца, за который она была начислена.

Вторая.День удержания НДФЛ – дата фактической выплаты зарплаты. Если учесть, что ТК, КоАП и УК предусматривают санкции за невыплату денег работникам, это может оказаться любая другая дата, а совсем не последний день месяца. И третье. Дата перечисления НДФЛ в бюджет – следующий день после перевода средств работнику.

То есть, обязанность по перечислению НДФЛ возникает у организации в тот момент, когда сотрудник свои деньги уже получил, а не когда у него возникла теоретическая возможность это сделать, какой, по сути, и является начисление. Это касается тех организаций, кто выплачивает деньги наличными, для них этот день будет соответствовать дню получения в банке купюр для выплаты зарплаты своим работникам.

Обратите внимание, речь идет о двух совершенно разных ситуациях. В первой работник уже получает деньги, во второй – их забирает организация. Теоретически, полученные в банке средства могут до сотрудников и не дойти, допустим, они могут быть похищены при инкассировании. Или сгорела касса предприятия вместе с сейфом и т. д. А вот обязанность перечислить в бюджет НДФЛ несмотря на возможные варианты развития событий уже есть (п. 6 ст. 226 НК РФ). То есть, в определенных ситуациях обязанность по перечислению НДФЛ в казну наступит раньше, чем деньги получит персонал компании.

Существует и третий вариант, когда зарплата выдается из наличной выручки (п. 2 Указания Банка России от 20.06.2007 г. № 1843-У). В этом случае необходимо руководствоваться пунктами 4 и 6 статьи 226 НК РФ, удерживая НДФЛ в момент выдачи денег из кассы, и перечислять налог в бюджет в тот же день. Впрочем тут, противоречий между нормами не просматривается.

Таким образом, при наличии противоречий в законодательстве, бухгалтерам можно посоветовать руководствоваться мнением Минфина и ФНС (Письма от 03.07.2013 г. № 03-04-05/ 25494, от 18.04.2013 г. № 03-04-06/ 13294 и от 26.05.2014 г. № БС-4-11/ 10126@) а также Постановлениями арбитражных судов, вставших на позицию увязывания перечисления НДФЛ с днем выплаты зарплаты (например, Постановления ФАС Московского округа от 17.02.2010 г. № А40-47225/ 99-129-263 и ФАС Северо-Западного округа от 22.03.2011 г. по делу № А26- 1553/ 2010).

«Гражданско-правовой» НДФЛ

Многие организации нанимают сотрудников не только по трудовым контрактам, но и заключают гражданско-правовые договора. Регулируются такие отношения ГК и другими федеральными законами. Несмотря на существенные различия между трудовыми и гражданско-правовыми отношениями, обязанность выступать налоговым агентом по НДФЛ у организации все равно остается. Это следует из пункта 1 статьи 226 НК РФ, которая требует, чтобы фирмы исчисляли, удерживали и перечисляли в бюджет суммы налога по всем гражданско-правовым договорам с физическими лицами, за исключением отдельных случаев. При этом, согласно пункту 3 статьи 226 НК РФ, удерживать сумму налога необходимо при фактической выплате вознаграждения, а перечислить в бюджет – сразу после взаиморасчетов, то есть когда деньги уже на руках у исполнителя (п. 6 ст. 226 НК РФ).

Обратите внимание, что в этом случае «накладка» с моментом удержания и перечисления НДФЛ в бюджет также остается. Если средства получены в банке, но на руки еще не выданы, то обязанность перечислить НДФЛ уже есть. Правда в этом случае расчеты даже теоретически не привязаны к последнему дню месяца, так что у бухгалтера больше свободы маневра (п. 1 ст. 223 НК РФ).

Елена Сафарова, для журнала «Расчет»

Если у Вас есть вопрос - задайте его здесь >>

Читайте также по теме:

Уплата НДФЛ и отчетность

Определяем правильный момент перечисления НДФЛ в бюджет

Облагается ли НДФЛ средний заработок за время вынужденного прогула