Особенности учета сезонного производства

Сезонным производством, в соответствии с пунктом 2 статьи 11 НК РФ, считается деятельность, осуществление которой непосредственно связано с природными и климатическими условиями и со временем года.

Глава 25 НК РФ не устанавливает особенностей налогового учета доходов и расходов для организаций, осуществляющих сезонные виды деятельности. Компании, относящиеся к данной категории, применяют общие правила названной главы. Они учитывают расходы в целях налогообложения прибыли как в периоде получения доходов, так и во время, когда доходы отсутствуют. При этом необходимо выполнять условие – хозяйственная деятельность в целом должна быть направлена на извлечение доходов (Письмо МНС России от 27.09.2004 г. № 02-5-11/162@).

У фирм, осуществляющих деятельность «в сезон», в определенные периоды могут отсутствовать доходы. Если организация применяет метод начисления, то возникающие косвенные расходы между очередными производственными сезонами, признаются ежемесячно в порядке, предусмотренном статьями 272, 318 и 319 НК РФ. Что касается прямых расходов, то они относятся к затратам по мере реализации продукции (работ, услуг), в стоимости которой они учтены, в соответствии со статьей 319 НК РФ.

Компании с сезонным характером деятельности прямые расходы учитывают в том отчетном периоде, в котором произойдет реализация.

Обратите внимание, налогоплательщики, оказывающие услуги, в соответствии с пунктом 2 статьи 318 НК, вправе относить сумму прямых расходов, понесенных в отчетном периоде, в полном объеме на уменьшение доходов от производства и реализации без распределения на остатки незавершенного производства.

Фирмы с сезонным характером деятельности, в составе прямых расходов могут учесть:

• материальные затраты, определяемые в соответствии с подпунктами 1 и 4 пункта 1 статьи 254 НК РФ;
• расходы на оплату труда работников, участвующих в процессе производства товаров, выполнения работ, оказания услуг, а также страховые взносы на обязательное социальное и пенсионное страхование, определяемые в соответствии со статьей 255 НК РФ;
• суммы начисленной амортизации по основным средствам, используемым при производстве товаров, работ, услуг (ст. ст.256 – 259.3 НК РФ).
  

Сезонная амортизация

Особое внимание хотелось бы уделить начислению амортизации основных средств, которые непосредственно участвуют в деятельности с сезонным характером.

В соответствии с пунктом 3 статьи 256 НК РФ из состава амортизируемого имущества в целях налогообложения прибыли исключаются основные средства в следующих случаях:

• если они переданы по договорам в безвозмездное пользование;
• переведены по решению руководства на консервацию продолжительностью свыше трех месяцев;
• находятся по решению директора на реконструкции и модернизации продолжительностью свыше 12 месяцев.

Указанный перечень расширению не подлежит. Таким образом, при осуществлении деятельности с сезонным характером организация вправе включать в состав расходов для целей налогообложения сумму амортизации, начисленной по имуществу, как в периоде оказания услуг, так и в то время, когда из-за времени года услуги не оказывались. Официальная позиция Минфина, ФНС и УФНС по городу Москве заключается в том, что если имущество не используется для извлечения дохода временно (из-за сезонности, простоя, ремонта и т.п.), то начисление амортизации не прекращается. При этом начисленная амортизация учитывается в расходах (Письма Минфина от 25.03.2013 г. № 03-03-06/2/9224, от 25.01.2011 г. № 03-03-06/1/24, от 09.04.2010 г. № 03-03-06/1/246).

Прибыль не учитывается?

Тем не менее на практике инспекторы нередко придерживаются другого мнения, полагая, что если имущество для извлечения дохода не используется, то амортизация хотя и продолжает начисляться, но при расчете налога на прибыль учитываться не должна. Однако если дело доходит до судебного разбирательства, то большинство арбитров с такими выводами не соглашаются в силу вот каких причин.

Во-первых, амортизация относится на расходы, связанные с производством и (или) реализацией, в силу прямого указания в подпункте 3 пункта 2 статьи 253 НК без каких-либо изъятий и ограничений. В составе расходов она признается ежемесячно исходя из суммы начисленной амортизации (п. 3 ст. 272 НК РФ), рассчитываемой в соответствии с порядком, установленным статьями 259, 322 НК РФ.

Во-вторых, требования о прекращении начисления амортизации в случае неполучения продукции от использования имущества в какой-либо промежуток времени в главе 25 Кодекса не содержится.

В-третьих, списание в состав расходов суммы амортизации правомерно, поскольку неиспользование имущества в течение непродолжительного периода времени не означает, что впоследствии оно прекратит вовсе участвовать в производственной деятельности.

Есть судебные акты, подтверждающие такой подход, например: постановление ФАС Московского округа от 23 июля 2012 года по делу № А40-65991/11-129-282 (определением ВАС РФ от 23.11.2012 г. № ВАС-14779/12 отказано в передаче данного дела в Президиум); постановление ФАС Московского округа от 21 июля 2011 года № КА-А41/7587-11 по делу № А41-19831/10; постановление ФАС Поволжского округа от 29 апреля 2010 года по делу № А12-15936/2009; постановление ФАС Уральского округа от 6 марта 2008 года № Ф09-184/08-С3 по делу № А60-1376/07 (Определением ВАС РФ от 14.07.2008 г. № 8483/08 отказано в передаче данного дела в Президиум).

Авансовые платежи

Компании, деятельность которых носит сезонный характер, определяют и уплачивают авансовые платежи по налогу на прибыль в общем порядке. В течение года организации должны вносить их по правилам, установленном статьями 286, 287 НК. В Кодексе предусмотрены три варианта их уплаты.

Существует определенная категория плательщиков, перечень которых установлен пунктом 3 статьи 286 НК, которые уплачивают только квартальные авансовые платежи по итогам отчетного периода, то есть за I квартал, полугодие, девять месяцев. При этом внутри периода такие платежи в бюджет они не перечисляют. Кроме того, если у организации за предыдущие четыре квартала доходы от реализации, определяемые в соответствии со статьей 249 Кодекса, не превышали в среднем 10 000 000 рублей за каждый квартал, она также имеет право вносить авансовые платежи по итогам отчетного периода (п. 3 ст. 286 НК РФ).

Если организация не отвечает указанным требованиям, то она может выбрать один из двух предложенных налоговым законодательством вариантов уплаты авансовых платежей: по итогам I квартала, полугодия и девяти месяцев плюс ежемесячные авансовые платежи внутри каждого квартала или по итогам каждого месяца, исходя из фактически полученной прибыли.

Вполне очевидно, что второй вариант оптимален для организации с деятельностью, которая носит сезонный характер. Однако в этом случае придется ежемесячно рассчитывать фактическую прибыль и заполнять налоговую декларацию. Такие фирмы получают прибыль в течение года неравномерно. Поэтому если они не перейдут на внесение ежемесячных платежей исходя из фактического дохода, а выберут первый вариант, то даже при получении в каком-то квартале убытка они будут обязаны исчислить за этот квартал авансовые платежи (Письмо Минфина России от 18.06.2007 г. № 03-03-06/1/385).

Ольга Ежова, для журнала «Расчет»

Если у Вас есть вопрос - задайте его здесь >>

Читайте также по теме:

С какого момента начислять амортизацию?