Ошибка резидента: об изменчивом налоговом статусе работника

05.12.2013 распечатать

Размер ставки НДФЛ, который фирма платит с зарплаты работника, зависит от его налогового статуса. В конце года самое время проверить: не изменился ли этот статус. Если это произошло, то налог придется пересчитывать с начала года, а в результате появится недоимка или переплата.

Многие компании по разным причинам активно используют труд иностранных работников, да и своих за границу отправляют нередко. Недавно Минфин России пояснил вопрос обложения НДФЛ доходов работника, который приобрел статус налогового резидента. В этом случае излишне удержанный налог подлежит зачету и возврату (письмо Минфина России от 3 октября 2013 г. № 03-04-05/41061). Итак, кто должен зачитывать, а кто возвращать?

Нетайные агенты

Российские организации, индивидуальные предприниматели, нотариусы, занимающиеся частной практикой, адвокаты, учредившие адвокатские кабинеты, а также обособленные подразделения иностранных организаций в Российской Федерации, от которых или в результате отношений с которыми налогоплательщик получил доходы, являются налоговыми агентами. Они обязаны исчислить, удержать у налогоплательщика и уплатить с выплаченных ему доходов сумму НДФЛ. Налог с доходов адвокатов исчисляется, удерживается и уплачивается коллегиями адвокатов, адвокатскими бюро и юридическими консультациями.

Сумму НДФЛ налоговый агент (работодатель) обязан рассчитывать нарастающим итогом с начала налогового периода (календарный год) в конце каждого месяца. Работодатель считает налог по всем доходам, источником выплаты которых он является. НДФЛ считается за весь год с зачетом удержанной в предыдущие месяцы суммы налога.

Налоговые агенты обязаны удержать начисленную сумму налога непосредственно из доходов налогоплательщика при их фактической выплате. НДФЛ удерживается за счет любых денежных средств, выплачиваемых человеку налоговым агентом, при фактической выплате указанных денежных средств налогоплательщику либо по его поручению третьим лицам. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 % суммы выплаты.

Важно

Если удержать исчисленную сумму НДФЛ невозможно, то налоговый агент обязан не позднее одного месяца с даты окончания налогового периода, в котором возникли соответствующие обстоятельства, письменно сообщить налогоплательщику и налоговому органу по месту своего учета о невозможности удержать налог и сумму налога.

Форма соответствующего сообщения утверждена приказом ФНС России от 17 ноября 2010 г. № ММВ-7-3/611. Порядок представления этого сообщения в налоговый орган утвержден приказом ФНС России от 16 сентября 2011 г. № ММВ-7-3/576.

Налоговые агенты обязаны перечислять суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня фактического получения в банке наличных денежных средств на выплату дохода, а также дня перечисления дохода со счетов налоговых агентов в банке на счета налогоплательщика либо по его поручению на счета третьих лиц в банках.

В иных случаях налоговые агенты перечисляют суммы исчисленного и удержанного налога не позднее дня, следующего за днем фактического получения налогоплательщиком дохода, – для доходов, выплачиваемых в денежной форме, а также дня, следующего за днем фактического удержания исчисленной суммы налога, – для доходов, полученных налогоплательщиком в натуральной форме либо в виде материальной выгоды.

Совокупная сумма налога, исчисленная и удержанная налоговым агентом у налогоплательщика, в отношении которого он признается источником дохода, уплачивается в бюджет по месту учета налогового агента в налоговом органе.

Если у организации есть обособленные подразделения, то перечислять исчисленные и удержанные суммы налога в бюджет нужно как по месту своего нахождения, так и по месту нахождения каждого обособленного подразделения.

Сумма налога, подлежащая уплате в бюджет по месту нахождения обособленного подразделения, определяется исходя из суммы дохода, подлежащего налогообложению, начисляемого и выплачиваемого работникам этих обособленных подразделений.

Удержанная налоговым агентом из доходов физических лиц, в отношении которых он признается источником дохода, совокупная сумма налога, превышающая 100 рублей, перечисляется в бюджет в указанном выше порядке. Если совокупная сумма удержанного налога, подлежащая уплате в бюджет, составляет менее 100 рублей, она добавляется к сумме налога, подлежащей перечислению в бюджет в следующем месяце, но не позднее декабря текущего года.

Уплата налога за счет средств налоговых агентов не допускается. При заключении договоров и иных сделок запрещается включение в них налоговых оговорок, в соответствии с которыми выплачивающие доход налоговые агенты принимают на себя обязательства нести расходы, связанные с уплатой налога за физических лиц (ст. 226 НК РФ).

Резиденты и «прочие»

Налогоплательщиками НДФЛ признаются физические лица, которые являются налоговыми резидентами Российской Федерации. Физические лица, не являющиеся налоговыми резидентами Российской Федерации, обязаны платить НДФЛ, только если они получают доходы от источников в Российской Федерации (п. 1 ст. 207 НК РФ).

Важно

Налоговыми резидентами называют физических лиц, которые не менее 183 календарных дней в течение 12 следующих подряд месяцев фактически находятся в Российской Федерации (п. 2 ст. 207 НК РФ). Этот срок не прерывается на периоды выезда человека за пределы России для лечения и обучения меньше чем на шесть месяцев.

Соответственно если человек фактически находился в Российской Федерации меньше чем 183 календарных дня в течение 12 следующих подряд месяцев, то он не является налоговым резидентом. Исключение – российские военнослужащие, проходящие службу за границей, а также сотрудники органов государственной власти и органов местного самоуправления, командированные на работу за пределы Российской Федерации. Эти люди являются налоговыми резидентами нашей страны независимо от того, сколько времени они фактически находятся на ее территории (п. 3 ст. 207 НК РФ).

Примечательно, что 183 дня пребывания в Российской Федерации суммируются за последние 12 месяцев. В письме ФНС России от 22 августа 2012 г. № ЕД-4-3/13897 сотрудники налоговой службы дают следующие рекомендации: 183 дня пребывания в Российской Федерации, по достижении которых физическое лицо будет признано налоговым резидентом, исчисляются путем суммирования всех календарных дней, в которые физическое лицо находилось в Российской Федерации в течение 12 следующих подряд месяцев. То есть если человек в течение последних 12 месяцев находился на территории России в сумме более чем 183 дня, то он становится налоговым резидентом Российской Федерации. При этом налоговый статус физического лица, определяющий налогообложение его доходов, полученных за налоговый период, устанавливается по итогам налогового периода (календарный год).

В более поздних разъяснениях Минфина России рекомендуется определять налоговый статус сотрудника организации на каждую дату выплаты дохода исходя из фактического времени нахождения сотрудника на территории Российской Федерации. При определении налогового статуса физического лица необходимо учитывать 12-месячный период, определяемый на дату получения им дохода, в том числе начавшийся в одном налоговом периоде (календарном году) и продолжающийся в другом налоговом периоде (письмо Минфина России от 5 апреля 2012 г. № 03-04-05/6-444).

О налоговых резидентах Таким образом, налоговое резидентство никак не связано с гражданством физического лица – значение имеет только фактическое нахождение человека в Российской Федерации. Если за последние 12 месяцев человек был в России суммарно от 183 дней, то он приобретает статус налогового резидента и этот статус уже не может измениться, так как определяется в конце года.

От того, является ли человек налоговым резидентом нашей страны или нет, зависит ставка, по которой рассчитывается налог на его доходы в Российской Федерации.

Расчетные моменты

Для физических лиц, не являющихся налоговыми резидентами Российской Федерации, Налоговым кодексом предусмотрена ставка НДФЛ 30 %. Налоговые резиденты платят налог на доходы физических лиц от источников в Российской Федерации по пониженной ставке – 13 %.

Доход физического лица подлежит налогообложению в день получения. А налоговый статус человека в течение года может измениться. Тогда возникает ситуация, в которой часть доходов человека за год облагалась по низкой ставке, а позднее стала облагаться по высокой, или наоборот. В этом случае налог с доходов следует пересчитать с начала календарного года (налоговый период).

ПРИМЕР 1

С 1 января 2013 г. работник торговли С.Ф. Иванов трудится за рубежом с окладом 30 000 руб. в месяц, с 3 июля 2013 г. он утратил статус налогового резидента Российской Федерации. Бухгалтер должен пересчитать НДФЛ с начала года по ставке 30%. До этой даты доход Иванова облагался НДФЛ по ставке 13%, вычетами работник не пользовался.

НДФЛ с дохода за период с января по июнь включительно составил:

30 000 руб. х 6 мес. х 13% = 23 400 руб.

После 3 июля 2013 г. налоговый агент пересчитывает НДФЛ с начала года по ставке 30%:

30 000 руб. х 6 мес. х 30% = 54 000 руб.

Недоплата НДФЛ с января по июнь составила:

54 000 руб. – 23 400 руб. = 30 600 руб.

3 июля 2013 г. бухгалтер вносит корректировки:

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68, субсчет «НДФЛ 13%»
– 23 400 руб. – сторнирован НДФЛ резидента, начисленный по ставке 13%;

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68, субсчет «НДФЛ 30%»
– 54 000 руб. – начислен НДФЛ нерезидента с доходов за январь–июнь.

За период с июля по декабрь НДФЛ с зарплаты рассчитывается по ставке 30%.

ДЕБЕТ 44 КРЕДИТ 70
– 30 000 руб. – начислена заработная плата;

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68, субсчет «НДФЛ 30%»
– 9000 руб. (30 000 руб. х 30%) – начислен НДФЛ.

Сумма НДФЛ за июль–декабрь составила: 9000 руб. х 6 мес. = 54 000 руб.

Кроме этого, из зарплаты работника удерживается недоимка НДФЛ за период с января по июнь 2013 г. При этом удерживаемая сумма налога не может превышать 50 % суммы выплаты.

Еще один важный момент. При утрате статуса налогового резидента Российской Федерации человек лишается также права на стандартные налоговые вычеты. Ведь данная налоговая льгота относится только к тем доходам налогоплательщика, которые облагаются НДФЛ по ставке 13 % (п. 4 ст. 210 НК РФ).

В письме от 3 октября 2013 г. № 03-04-05/ 41061 Минфин России проясняет ситуацию с излишне уплаченным НДФЛ с доходов работника, который приобрел статус налогового резидента, и дает следующие рекомендации. Если в течение календарного года работник стал налоговым резидентом, т. е. находился в России больше 183 дней в текущем налоговом периоде, то налог на его доход нужно пересчитать с начала текущего года по ставке 13 %. Как сказано выше, сделать это должен работодатель как налоговый агент, который является источником выплат.

Пересчитывают НДФЛ с начала календарного года в отношении всех доходов работника. При этом сумма НДФЛ, удержанная в предыдущие месяцы, зачитывается (п. 3 ст. 226 НК РФ). Зачесть уплаченные суммы налога разрешается начиная с того месяца, в котором число дней фактического нахождения работника на территории нашей страны превысило 183 в текущем календарном году.

ПРИМЕР 2

Согласно миграционной карте С. Загорулько проживает в России с 10 мая 2013 г. Он работает водителем в ООО «Северный олень» за 30 000 руб. в месяц. Заявления на вычеты по НДФЛ не подавал. С 10 ноября 2013 г. приобрел статус налогового резидента РФ. До этой даты его доход облагался НДФЛ по ставке 30%.

НДФЛ с дохода за период с мая по октябрь включительно составил:

30 000 руб. х 6 мес. х 30% = 54 000 руб.

После 10 ноября 2013 г. налоговый агент пересчитывает сумму налога по ставке 13%:

30 000 руб. х 6 мес. х 13% = 23 400 руб.

Переплата НДФЛ с мая по октябрь составила:

54 000 руб. – 23 400 руб. = 30 600 руб.

11 ноября 2013 г., в понедельник, бухгалтер вносит корректировки:

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68, субсчет «НДФЛ 30%»

– 54 000 руб. – сторнирован НДФЛ нерезидента, начисленный по ставке 30%;

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68, субсчет «НДФЛ 13%»

– 23 400 руб. – начислен НДФЛ резидента с доходов за май–октябрь.

За ноябрь и декабрь НДФЛ с зарплаты рассчитывается по ставке 13%.

ДЕБЕТ 23 КРЕДИТ 70

– 30 000 руб. – начислена заработная плата;

ДЕБЕТ 70 КРЕДИТ 68, субсчет «НДФЛ 13%»

– 3900 руб. (30 000 руб. х 13%) – начислен НДФЛ.

Сумма НДФЛ за ноябрь и декабрь составила:

3900 руб. х 2 мес. = 7800 руб.

После зачета излишне уплаченного НДФЛ в конце года осталась переплата в сумме:

30 600 руб. – 7800 руб. = 22 800 руб.

Чтобы вернуть эти деньги, Загорулько должен до 30 апреля 2014 г. сдать в налоговую декларацию по НДФЛ заявление на возврат налога и документы, которые подтвердят его статус налогового резидента.

Работа «под прикрытием»

Как быть, если зачесть можно не весь уплаченный НДФЛ? Конечно, возвращать работнику излишне уплаченный за него налог работодатель не должен. Работник может сделать это самостоятельно после подачи декларации в налоговую инспекцию по месту жительства или по месту пребывания. Порядок возврата регламентирует статья 231 Налогового кодекса. Согласно ей, возврат суммы НДФЛ налогоплательщику в связи с перерасчетом по итогу налогового периода в соответствии с приобретенным им статусом налогового резидента Российской Федерации производится налоговым органом, в котором он был поставлен на учет по месту жительства (месту пребывания). Для этого налогоплательщик должен подать налоговую декларацию по окончании указанного налогового периода, а также документы, которые подтвердят статус налогового резидента Российской Федерации в этом налоговом периоде, в порядке, установленном статьей 78 Налогового кодекса (п. 1.1 ст. 231 НК РФ).

Важно

Сумма излишне уплаченного налога возвращается на основании письменного или электронного заявления налогоплательщика в течение одного месяца со дня получения налоговым органом такого заявления. Под «электронным заявлением» здесь понимается заявление, представленное в электронной форме с усиленной квалифицированной электронной подписью по телекоммуникационным каналам связи.

Следует иметь в виду, что если у человека есть недоимка или задолженность по пеням и штрафам, то НДФЛ вернут только после зачета суммы излишне уплаченного налога в счет погашения недоимки или задолженности.

Заявление о зачете или о возврате суммы излишне уплаченного налога можно подавать в течение трех лет со дня уплаты указанной суммы, если иное не предусмотрено Налоговым кодексом (п. 6, 7 ст. 78 НК РФ).

Екатерина Ирхина, эксперт по бухучету и налогообложению, для журнала «Московский бухгалтер»

Сотрудники и Вы

В этой энциклопедии собрана вся необходимая информация по ведению кадрового учета. Незаменима для любого кадровика, который совмещает зарплатный участок с кадровой работой.
Узнайте больше >>